BGH Urteil vom 28.02.1978 – 5 StR 432/77

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BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL _

in der Strafsache

gegen den Juwelier Hans-Joachim R (EEEEEEEEENES

aus Hamm | ‚geboren am (HEERES ir DEE

wegen fortgesetzter Umsatzsteuerhinterziehung u.a.

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Der 5.Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 28.Februar 1978, an der teilgenommen haben: } Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof Herrmann

die Richter am Bundesgerichtshof Fleischmann Schuster Dr.Fuhrmann Horstkotte als beisitzende Richter, Bundesanwalt EL | .als Vertreter der Bundesanwaltschaft, Rechtsanwalt siiiEENgE) aus EEEREEE Rechtsanwalt Dr .UEEEEENEEREENEEEEEE zus GEEEEEEEEND als Verteidiger,

Justizangestellte uuuugp . BR als Urkundsbeantin der Geschäftsstelle,

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für Recht erkannt:

Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil des Landgerichts in Hamburg vom 14.Februar 1977 geändert:

Der Angeklagte wird wegen fortgesetzter

Hinterziehung von Umsatzsteuer, Einkommensteuer, Ergänzungsabgabe und Gewerbesteuer

zu zwei Jahren und sechs Monaten Freiheitsstrafe und zu einer Geldstrafe von 230 Tagessätzen zu je 1.100 DM verurteilt. Die ihm ge-

währte Zahlungserleichterung bleibt bestehen.

Die weitergehende Revision wird verworfen.

Der Beschwerdeführer hat die Kosten des "Rechtsmittels zu tragen.

- Von Rechts wegen -

. und 187.641 DM Umsatzsteuer.

-Angewendete Vorschriften: § 392 Abs.1 RAbgO i.d.F. von Art.161 Nr.2 EGStGB, §§ 41,52 Abs.1 ‚und 3 StGB 1975, Art.299 EGStGB-

Gründe A

| Der Angeklagte ‚der in Te ein Juweliergeschäft betreibt, verzeichnete von Januar 1966 bis August 1972

einen Teil der Verkaufserlöse nicht‘ in seinen Büchern und ließ dadurch von seinem Steuerberater die Umsätze in den monatlichen Umsatzsteuervoranneldungen zu niedrig angeben. Dementsprechend gab er auch in den Umsatzsteuererklärungen | | für die Jahre 1966 bis 1970 die Umsätze sowie in den Einkommen. und Gewerbesteuererklärungen für diese Jahre die Einkünfte aus Gewerbebetrieb und den Gewerbeertrag zu niedrig an. Er

‘ zahlte die Umsatzsteuer nur in der in den Voranmeldungen unrichtig berechneten Höhe. Einkommensteuer, Ergänzungsabgabe, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer wurden für die Jahre 1966 bis 1970 auf Grund der unwahren Erklärungen zu niedrig festgesetzt.

Nach den Feststellungen des Landgerichts hinterzog der Angeklagte auf diese Weise insgesamt 516.322 DM Einkommen-

steuer, 12.447 DM Ergänzungsabgabe, 139.131 DM Gewerbesteuer

Das Landgericht hat ihn wegen fortgesetzter Umsatzsteuerhinterziehung in Tatmehrheit mit fortgesetzter Hinterziehung von Einkommensteuer, Ergänzungsabgabe und Gewerbe- { steuer zu zwei Jahren und sechs Monaten Gesamtfreiheitsstrafe und. zu einer Gesamtgelästrafe von 230 Tagessätzen zu je

1.100 DM verurteilt; hier-für hat es 'Zahlungserleichterung gewährt. : on

Die Revision des Angeklagten, die das Verfahren be- ‚anstandet und Verletzung des sachlichen Strafrechts rügt,

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-ıhist im Ergebnis ohne Erfolg. I. Verfahrensbeschwerden

1. Die im Urteil näher begründete Überzeugung des Tatrichters, der Angeklagte sei während der gesamten Hauptverhandlung imstande gewesen, der Verhandlung zu folgen und sich sachgemäß zu verteidigen, unterliegt. keinen Bedenken.

Das Landgericht hat den Angeklagten mehrmals durch den Ge- \ richtsarzt Dr. Hi us untersuchen lassen. Dieser hat,

noch eine zusätzliche Untersuchung durch einen Facharzt

für innere Medizin veranlaßt und dessen Befund sowie Auskünfte von zwei anderen Ärzten in seinem Gutachten mitberücksichtigt. Er hat erklärt, der Angeklagte sei verhandlungsfähig. Auch die Strafkammer hatte zu keiner Zeit den Eindruc:, der Angeklagte sei nicht in der Lage, der Verhandlung zu folgen (UA S.5/6). 2

Der Beschwerdeführer hat keine bestimmten Tatsachen vorgetragen, die geeignet wären, seine zweitweise Verhandlun; unfähigkeit darzutun. Er beanstandet vielmehr unter Hinweis auf BGHSt 22,268, das Landgericht hätte die von Dr. Hi vammmuuif mitgeteilten Befunde anderer Ärzte nicht verwerten dürfen, | sondern diese Ärzte als Zeugen und Sachverständige vernehmen müssen. Es hätte ferner Dr. Hi En als Zeugen vereidigen und einen Pharmakologen als Sachverständigen vernehmen sollen.

Diese Rügen gehen schon im Ansatz fehl. Die Verhandlungsfähigkeit ist vom Tatrichter im Freibeweisverfahren zu prüfen. . Auf Feststellungen dieser Art finden die Grundsätze der Unmittelbarkeit und Mündlichkeit, wie sie sich aus den §§ 250 ff ‚in Verbindung mit § 261 StPO ergeben, keine Anwendung. Sie gelten nur für Beweiserhebungen über Tatsachen, auf die sich die sachliche Urteilsfindung stützt. Für die Feststellung prozessualer Voraussetzungen sind besondere Verfahrensvorschriften nicht gegeben. Insoweit ist es vielmehr dem pflichtgemäßen Ermessen des Richters überlassen, wie

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er sich die Überzeugung von dem Vorhandensein aieser Voraussetzungen verschaffen will. Er ist daher in der Wahl der Beweismittel, in der Form der Beweiserhebungen und in der Art ihrer Benutzung in der Hauptverhandlung nicht durch die für den Strengbeweis geltenden Vorschriften der Strafprozeßordnung beschränkt (RGSt 38,323,324). Diese Freiheit wird nur durch die Aufklärungspflicht und durch die Pflicht zur Gewährung des rechtlichen Gehörs begrenzt. Die Strafkammer hat dagegen nicht verstoßen. Sie brauchte. außer der Vernehmung von Dr. 1] keine weiteren Beweise zu erheben, auch über die Zusammensetzung und Wirkung der vom Angeklagten eingenommenen 'Schmerz- und Beruhignngs- ‚ mittel keinen Pharmakologen zu vernehmen, sondern durfte auch insoweit der Sachkunde des Gerichtsarztes vertrauen. ( 2. Die Rüge, das Gericht sei in der. Person der Schöffin Ingrid fe | nicht vorschriftsmäßig besetzt gewesen, ist haltlos. Der Beschwerdeführer trägt hierzu nur vor, daß eine " Strafkammer angeordnet habe, die frühere Hauptschöffin Hilde- ‘ gard EEE und den an ihre Stelle getretenen Schöffen Hans BEER künftig zur Dienstleistung nicht heranzuziehen (§§ 52 Abs.2, 77 Abs.1 und Abs.3 Satz 2 GVG). Er meint, der Beschluß über die Schöffin EMEe sei zu Unrecht ergangen, gegen den Beschluß über den Schöffen BEER äußert er "Bedenken". Dieses Vorbringen ist unzulässig. Die Entscheidung, daß ein Schöffe aus den in den §§ 33 bis 35 GVG genannten Gründen zur Dienstleistung ferner nicht heranzuziehen sei, ist‘ - auch mit der Revision - grundsätzlich nicht anfechtbar (88 52 Abs.4, 77 Abs.1 CVG).

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u Sachbeschwerde ER

= 1. Die Feststellungen des Landgerichts über die. Höhe ‘der vom Angeklagten verschwiegenen Mehrerlöse und ‚die Höhe der hinterzogenen Steuern sind entgegen der Ansicht der Revision aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden. Sie verstoßen insbesondere nicht gegen Denkgesetze oder allgemeine

Erfahrungssätze.

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a) Das gilt auch für die Feststellung, daß die in der schwarzen Kladde eingetragenen Erlöse abzüglich der Beträge, die in den Kassenberichten ausgewiesen und in die jährlichen. Gewinn- und Verlustrechnungen übernommen worden sind, die Mindestsumme der vom Angeklagten verschwiegenen Mehreinnahmen

| ‚darstellen (UA 5.31/32). Zwar hät die Strafkammer den erheb-

lichen Verdacht, daß es sich bei den Eintragungen in der schwarzen Kladde in Höhe von rund 13 Millionen DM nur um Einnahmen handelt, die in den Kassenbüchern überhaupt nicht auftauchen und die der Angeklagte daher neben den in den Kasse berichten erfaßten Einnahmen erzielt hat (UA S.37). Sie hat | jedoch insoweit letzte Zweifel nicht überwinden können. Es

| war nicht auszuschließen, daß an einzelnen Tagen auch die | Einnahmen laut Kassenbericht oder einzelne Einnahmenpositionen | aus den Kassenberichten in die schwarze Kladde eingeflossen sind. Die Strafkammer "ist daher von der Darstellung des Angeklagten ausgegangen, daß in der schwarzen Kladde auch | die Einnahmen aus dem Kassenbericht enthalten sind" (Ua S.30).

Dem widerspricht es nicht, daß "bei einer Vielzahl von Tagen die Eintragungen in der schwarzen Kladde niedriger als in den Kassenberichten des entsprechenden Tages" sind (UA 5.37 | Die in den Kassenberichten aufgeführten Einnahmen müssen M nicht immer an dem Tage erzielt worden sein, für den der Angeklagte sie verbucht hat. Jedenfalls sind die kintragungen in der schwarzen Kladde im Jahresdurchschnitt stets höher als die in den Kassenberichten erfaßten Erlöse. Die von der Strafkammer getroffene. Mindestfeststellung ist daher denkgesetzlich möglich.

») Auch gegen die Feststellung, daß der Angeklagte keinen höheren Wareneinsatz hatte als in den Gewinn- und Verlust- | rechnungen ausgewiesen (UA 5.63), ist rechtlich nichts einzu- ' wenden. Sie bezieht sich nach dem Zusammenhang der Urteilsgründe nur auf den von der Strafkammer angenommenen Fall,

„gaß die Verkaufserlöse nicht wesentlich höher waren als die

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Eintragungen in der schwarzen Kladde. Wenn der Angeklagte noch höhere Verkaufserlöse erzielt hätte, was die Strafkammer allerdings für möglich hält, hätten nach ihrer

aus dem Urteil ersichtlichen Überzeugung die Gewinne auch bei einem gesteigerten Wareneinsatz noch höher sein müssen, als sie die Strafkammer festgestellt hat.

' Was die Revision sonst noch dagegen vorbringt, geht gleichfalls fehl. Der Angeklagte hatte sich nach den hier allein maßgeblichen Urteilsgründen in der Hauptverhandlung nicht auf einen höheren Wareneinsatz berufen. Er hatte vielmehr geltend gemacht, in der schwarzen Kladde seien auch Einnahmen aus Verkäufen von Treugut seiner Eltern in einer Größenordnung von etwa .500.000 DM erfaßt worden ( (UA S.30/31). Der von dem Zeugen Kähler für den Betrieb des Angeklagten durchgeführte Rohgewinnvergleich hat nach den Urteilsgründen gezeigt, daß der vom Angeklagten. ausge- ‚wiesene Wareneinsatz groß genug war, um die festgestellten . '- Mehrerträge zu erzielen. "Der. Zeuge hat ausgeführt, daß das Verhältnis der Wareneinkaufspreise zu den Gesamterträgen ‘dem vergleichbarer Betriebe entspreche" (UA 5.63). Dem steht nicht entgegen, daß die von der Steuerfahndung errechneten Rohgewinnaufschläge, wie die Revision vorträgt, beträchtlich über den für den Uhren-, Edelmetall- und Schmuckwareneinzelhandel ermittelten Durchschnittssätzen liegen. Solche überdurchschnittlichen Handelsspannen sind für ein gut einge- n führtes Geschäft in bester Großstadtlage nichts Ungewöhnliches und schon gar nicht, wie die Revision meint, denkgesetzlich unmöglich. Im übrigen kann die Revison mit ihrem mehrfach vorgebrachten Einwand, die tatrichterliche Überzeugun widerspreche dem Akteninhalt, nicht gehört werden.

c) Die Strafkammer hat der Steuerberechnung mit Recht die gesamten in der schwarzen Kladde angeführten Verkaufserlöse zugrunde gelegt. Das versteht sich für die Umsatz- "steuer von. selbst. Es trifft aber auch für die Steuern vom "Einkommen und die Gewerbesteuer zu. Die Einlassung des Ange-

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klagten, in den Eintragungen seien Erlöse aus Verkäufe

von Schmuckstücken und Edelsteinen enthalten, die seine Eltern ihm in Anrechnung auf sein künftiges Erbe treuhänderisch überlassen hätten, ist widerlegt worden. Nach

der Überzeugung der Strafkammer hat ein solches Treuhandvermögen niemals bestanden (UA S.49,52,55). Dagegen hat

der Tatrichter nicht ausschließen können,daß der Angeklagte eine Anzahl von Schmuckstücken, die seinen Eltern gehörten, für diese verwahrte oder in Kommission genommen hatte. Er hat jedoch einwandfrei festgestellt, daß der Angeklagte diese Schmuckstücke, wenn sie überhaupt innerhalb des Tatzeitraunes | veräußert wurden,nicht für fremde, sondern für eigene Rechnung verkauft hat (UA S.56,58,60). Die Erlöse aus diesen Geschäften sind ihm deshalb als Betriebseinnahmen zuzurechnen.

Soweit er diese Gegenstände nach dem Tode seines Vaters zu Eigentum erworben und darauf dem Betriebsvermögen zuge-. führt hatte, handelt es sich allerdings um eine Einlage, die . nach § 4 Abs.1 EStG den steuerpflichtigen Gewinn mindert. Sie war nach § 6 Abs.1 Ziffer 5 Halbsatz 1 EStG mit dem Teilwert im Zeitpunkt der Zuführung anzusetzen. Darum hat der Angeklagte auch in die Bilanz für 1966 eine Einlage "Erbschaft" in Höhe von 33.420 DM aufgenommen (UA S.57).

Ob dieser Wert etwa zu niedrig angesetzt war, ist hier

nicht zu untersuchen. Nach § 392 Abs.3 Halbsatz 2 RAbgO unterliegen nur die dürch die ursprünglichen Angaben des Täters geschaffenen Besteuerungsgrundlagen der strafrecktlichen Prüfung. Auf neue Tatsachen, die der Täter dem Finanzamt nicht vorgetragen hatte und die eine Ermäßigung des Steueranspruchs begründen würden, . darf er sich im Strafverfahren nicht berufen (BGHSt 7,336, 345; ‚BGH Urteil vom

31. Januar 1978-5 StR 458/77-):

Es würde jedoch den Gewinn nicht mindern, wenn der Angeklagte Schmuckstücke seiner Eltern, die er in Verwahrung oder in Kommission genommen hatte, abredewidrig für eigene Rechnung verkauft hätte. Der Senat braucht hierbei nicht zu entscheiden, ob die Zuführung dieser Stücke in das Betriebs-

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vermögen überhaupt als Einlage im Sinne des § 4 Aks.1 EStG anzusehen wäre. Auf jeden Fall wäre eine solche "kinlage" mit Null zu bewerten. Das Landgericht ist freilich auf falschem Wege zu diesem Ergebnis gelangt. Es meint, die Einlage unentgeltlich erworbener Wirtschaftsgüter sei deshalb so zu bewerten, weil der Unternehmer für sie keine Anschaffungskosten aufgewendet habe (UA S.64). Dies ist, wie die Revision mit Recht bemerkt, ;unrichtig. Auch hier ist | grundsätzlich der- Teilwert maßgebend. Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen "Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde, wenn er den Betrieb fortführen will (§ 6 Abs.1 Ziffer 1 Satz 3 EStG). Indessen würde ein redlicher Erwerber für Schmuckstücke, die im Eigentum eines Dritten stehen und dem Betriebsinhaber lediglich in Verwahrung oder in Kommissıon gegeben worden sind, keinen Betrag ansetzen. Er würde sie nach der Betriebsühbernahme nicht in Eigenbesitz, sondern in Fremdbesitz nehmen. Die Ansicht des Landgerichts trifft. | deshalb im Ergebnis zu.

Allerdings könnte der Verkauf dieser Schmuckstücke den Angeklagten gegenüber seinen Eltern oder einem Rechts- "nachfolger zur Herausgabe des Erlangten oder zum Schadensersatz verpflichtet haben. Nach der Überzeugung der Strafkammer hat der Angeklagte jedoch innerhalb des Tatzeitraumes hierauf keine Zahlungen geleistet. Er war dazu auch nicht bereit. Daß er jemals für diese. - der Höhe nach ungewisse . Schuld in Anspruch genommen würde, war schon damals unwahr-- . scheinlich. Seine in Dresden lebenden Eltern waren durch

die politischen Verhältnisse in der Rechtsverfolgung behindert und hätten. zudem erhebliche Beweisschwierigkeiten überwinden müssen; das galt auch für seine in der Bundesrepublik lebende Schwester. Ob der Angeklagte unter diesen Umständen berechtigt gewesen wäre, wegen der Möglichkeit . einer künftigen Inanspruchnahme eine Rückstellung zu bilden, kann zweifelhaft sein. Jedenfalls hat er eine solche niemals . in seiner Bilanz ausgewiesen. Deshalb kann er sich im Straf-

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verfahren nicht darauf berufen. Es ist unerhetlich, ob

' die Steueransprüche hätten ermäßigt werden müssen, wenn er die unterlassene Rückstellung vorgenommen hätte

(§ 392 Abs.3 Halbsatz 2 RAbg0). |

d) Die Einlassung des Angeklagten, in der schwarzen Kiadde seien auch Einnahmen aus, Verkäufen von Briefmarken und Antiquitäten enthalten, die‘ in den Kassenberichten nicht ‚aufgeführt seien, ist widerlegt worden (UA 5.35/36). Die Strafkammer hält es jedoch für möglich, daß sieben vom Angeklagten bezeichnete Eintragungen in den Kassenberichten sich tatsächlich auf Briefmarkenverkäufe beziehen, die er im Betriebe seines Handelsgewerbes vorgenommen hat. Das Landgericht hat diese - vom Angeklagten als Geschäftseinnahmen verbuchten - Erlöse mit Recht als Betriebseinnahmen angesehen. Zwar durfte der Angeklagte die Zuführung von Briefmarken in das Betriebsvermögen gemäß | § 4 Abs.1 EStG als. Einlage verbuchen. Ob das geschehen oder unterblieben ist, hat indessen nach § 392 Abs.3 Halbsatz 2 RAbgO keinen Einfluß auf die Höhe der verkürzten Steuern.

‚e) Das Landgericht hat die Tatsache, daß das Finanzamt im Februar 1976 die Nachforderung von Einkommen-, Gewerbeund Umsatzsteuer für die Jahre. 1966 bis 1970 um insgesamt 231.000 DM ermäßigt hat (UA S.29/30), in den Urteilsgründen eingehend gewürdigt (UA S.81/82). Es war nicht an diese Ent-

„scheidung gebunden, Der Strafrichter hat die Höhe der Steuer-

verkürzung selbständig zu prüfen. Dabei darf er die vom | Finanzamt errechneten Beträge nicht nur unterschreiten, sonder auch überschreiten. Das Landgericht hat die Höhe der hinter- '

. . zogenen Steuern zutreffend berechnet.. Wenn es im Ergebnis

höhere Beträge als verkürzt angesehen hat, als sich aus den

berichtigten Bescheiden des Finanzamtes ergeben, so ist dies kein Rechtsfehler. Es verstößt entgegen der Annahme der Re-

vision weder gegen § 396 AO 1977 noch gegen den Grundsatz

in dubio pro reo.

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2. Die Feststellungen tragen die Verurteilung wegen fortgesetzter Hinterziehung von Einkommensteuer, Ergänzungsabgabe, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer. Die Revision vermißt zu Unrecht nähere Ausführungen zum Merkmal der Steuerunehr- . lichkeit. Der Angeklagte hat das Finanzamt jahrelang durch . bewußt unrichtige Angaben über die Höhe der von ihm geschuldeten Steuern getäuscht. Solche Täuschungen sind immer steuerunehrlich.

Das Landgericht meint, dje’fortgesetzte Umsatzsteuerhinterziehung und die fortgesetzte Hinterziehung von Einkommensteuer, Ergänzungsabgabe und Gewerbesteuer stünden zueinander im Verhältnis der Tatmehrheit, weil sie verschiedene Rechtsgüter verletzten. Darauf kommt es in ‚diesem Zusammenhang nicht an. Entscheidend ist, ob die mehrfachen Gesetzesverletzungen durch dieselbe Handlung begangen wurden (§ 52 Abs.1 StGB 1975). Dafür genügt es 'schon, wenn die beiden Fortsetzungsreihen auch nur in einen Einzelakt zusammentrafen, der auf einer Willensbetätigung beruhte (BGHSt 6,81). Das war hier mehrmals der Fall. Nach den Urteilsfeststellungen reichte der Angeklagte in vier Jahren die Einkommensteuer-, Gewerbesteuer- und Umsatzsteuererklärungen zusammen dem Finanzamt ein. Es liegt daher Tateinheit vor.

Der Senat kann von sich aus in entsprechender Anwendung des § 354 Abs.1 StPO den Schuldspruch ändern. § 265 Abs.1 StPO steht dem nicht entgegen. Denn der ‚ Angeklagte hätte sich gegen den Vorwurf einer tateinheitlich begangenen Steuerhinterziehung nicht anders und wirksamer verteidigen können, als er es gegen die Anklage wegen zwei solcher in sich fortgesetzter Handlungen getan hat.

: 3. Die Änderung des Schuldspruchs hat die Aufhebung der bisherigen Einzel- und Gesamtstrafen zur Folge. Dies nötigt ausnahmsweise nicht dazu, die Sache zur Festsetzung der für eine Straftat zu verhängenden (Freiheits- und Geld-) Strafe an den Tatrichter zurückzuverweisen. Die Erwägungen

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des Landgerichts zur Strafzumessung lassen keinen kechtsfehler erkennen. Was die Revision hiergegen einwendet, ist offensichtlich unbegründet. Die abweichende Beurteilung des. Verhältnisses zwischen den mehreren Steuerhinterziehungen hat den für die Strafbemessung zugrunde zu legsenden Sachverhalt, den Grad der persönlichen Schuld des Angeklagten und den Unrechtsgehalt der Tat nicht verändert. Die ausführliche Begründung des Landgerichts zur Höhe der verhängten Gesamt- (Freiheits- und,Geld-) strafen .ergibt

auch mit hinreichender Sicherheit, daß der Tatrichter

bei Annahme einer einheitlichen "Straftat auf eine Freiheitsstrafe und auf eine zusätzliche ‚Geldstrafe jedenfalls in Höke der verhängten Gesamtstrafen erkannt hätte. Der Senat kann deshalb auch den Strafausspruch entsprechend ändern (BGH Beschluß vom 20.Septenber 1977- 1 StR 498/77- bei Holtz in MDR 1978, 110 mit weiteren Nachweisen). |

Der Generalbundesanwalt hat beantragt, das Urteil aufzuheben und die Sache an den Tatrichter zurückzuverweisen.

Herrmann Fleischmann Schuster

Fuhrmann . Horstkotte