BGH Urteil vom 19.02.1965 – 4 StR 508/64

BUNDESGERICHTSHOF

IM NAMEN DES VOLKES 4_StR_508/64

URTEIL a.ı cc

in der Strafsache

gegen

1. den Textileinzelhändler Emil KB zus PB-DO, scvoren an u 1905 in Dei,

2. die Ehefrau Hedwig KB zeborene zu DE, 2cborcn a: EEE 19 12 in CD / est prcusen,

wegen Steuervergehens.

Fan ni

Der 4. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 19. Februar 1965, an der teilgenommen haben:

Bundesrichter Krummc als Vorsitzender,

Bundesrichter Mayr Bundesrichter Dr. Sanders Bundesrichter Kersting Bundesrichter Dr. Dr. Spiegel als beisitzende Richter,

Oberstaatsanvalt er

als Vertreter der Bundesanwaltschaft,

Justizangestellter > als Urkundsbeamter der Geschäftsstelle,

für Recht erkannt:

I. Auf die Revision der Nebenklägerin wird das Urteil des Landgerichts in Essen vom 20. Juli 1964 mit den Feststellungen aufgehoben, soweit die Angeklagte Hedvig KW freigesprochen worden ist.

II. Auf die Revisionen des Angeklagten Emil Ki und der Nebenklägerin wird das Urteil, soweit es den Angeklagten betrifft, mit den Feststellungen aufgehoben.

III. Die Sache wird zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten der Rechtsmittel, an das Landgericht zurückverwiesen.

Von Rechts wegen

nn

Die Angeklagten waren beschuldigt

1. der Ehemann Emil KW, von 1950 bis 1960 fortgesetzt, 2, dic Ehefrau Hedwig Kg im Juli 1957

Umsatz-, Einkommen- und Gewerbesteuer verkürzt oder dies versucht zu haben (§§ 396, 397 AbgO).»

Das Landgericht hat den Angeklagten Emil KB wegen versuchter Steuerhinterziehung, begangen durch unrichtige Angaben in dem für eine Filiale seines Geschäfts während einer im Juli 1957 durchgeführten finanzamtlichen Prüfung hergestellten Preisherabsetzungsbuch, zu einer Geldstrafe verurteilt und seine Ehefrau, die Angeklagte Hedvig Ki:

freigesprochen.

Gegen das Urteil in sciner Gesamtheit hat die Nebenklägerin (die Gemeinsame Strafsachenstelle beim Finanzamt Bochum) und gegen seine Verurteilung der Angeklagte Emil KB Revision eingelegt.

Beide Revisionen, die Verletzung des Verfahrens und des sachlichen Rechts rügen, sind begründet.

A. Zur Revision der _Nebenklägerin

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1. Die Nebenklägerin rügt ohne Erfolg, daß das Landgcericht bei Prüfung der Frage, ob die Angeklagte Hedwig Ki» durch die Anbringung von Vermerken über zu niedrige Verkaufspreise auf den Einkaufsrechnungen der Firma ihres Ehemannes den Betriebsprüfer täuschen wollte und der mitangeklagte

Ehemann etwa. dabei mitgewirkt hat, nicht den Aktenvermerk des Prüfers über die Einlassung der Angeklagten von 13. Juli 1957 bei ihrer Anhörung hierüber (Bd. I Bl. 126 d.A.) berücksichtigt; habe. Da der Tatrichter in der Hauptverhand- | lung den Aktenvermerk verlesen hat (Bd. II Bl. 148 Rs. d.A.), der übrigens im Urteil in der Aufzählung der benutzten Beweismittel mit aufgeführt ist (UA S. 12), scheidet cine Verletzung des § 244 Abs. 2 StPO aus. Der Tatrichter ist nicht verpflichtet, sich im Urteil mit Beweismitteln, denen er keine Bedeutung beigemessen hai, auscinanderzusetzen (vel. BGH NJW 1951, 325 a.E.; BGH 3 StR 336/55 vom 27. Oktober 1955; 2 StR 370/60 vom 20. Oktober 1961; 4 StR 68/63

vom 26. April 1963).

2. Unzulässig ist die Rüge, das Landgericht habe die Aufklärungspflicht (§ 244 Abs. 2 StPO) verletzt, weil es den als Zeugen vernommenen Betriebsprüfer CWW nicht gefrast habe, ob irm der Angeklagte Emil KW in der Filiale ve WEB dic abgeänderten ?reisschilder vorgewiesen und das Prüfungsergebris dadurch bseinflußt habe. Das Revisionsgericht kann sich in der Regel nicht überzeugen, ob die Frage nicht | doch gestellt und beantwortet worden ist. Dem Urteil selbst aber läßt sich nicht entnehmen, daß der Tatrichter die Fragc nicht gestellt hat (vgl. dazu BGH NIW 1962, 1832).

Il. Dice Sachrüge der Nebenklägerin hat dagegen Erfolg» Dic Anklage war darauf gestützt, daß Emil KW in scinen Steuererklärungen für die Jahre 1952 bis 1955 zu niedrige Umsätze und Gewinne angegeben habe, und daß beide Angeklagte unmittelbar vor und während der finanzanmtlichen Betriebsprüfung, die vom 5. bis 26. Juli 1957 im Geschäft des Angeklagten Emil KW stattfand, durch nachträgliche Eintragung unrichtige:> Verkau!sspreise und Änderung der für dic

Preise vorhandenen Geschäftsunterlagen dem Prüfer zu niedrige Verkaufspreise vorgetäuscht oder dies versucht haben.

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nicht bestehen bleiben. Ihr war zur Last gelegt, daß sie in der Nacht vor der Betriebsprüfung durch unrichtige Vermerke über die Verkaufspreise auf den Einkaufsrechnungen versucht habe, den Prüfer zur Feststellung niedrigerer Umsätze und Gewinne zu veranlassen. Das Landgericht räumt selbst ein,

daß Hedwig Küe sich durch dieses Tun und durch den wiederholten Wechsel ihrer Einlassung einer versuchten Steuerhinterziehung dringend verdächtig gemacht habe, meint aber, daß ihr die innere Tatseite, insbesondere die Steuerunehrlichkeit (vel. BGHSt 2, 183, 185; BGH NJW 1953, 1841 = IM § 396 AbgO Nr. 16; BGH IM aaO, Nr. 20), nicht mit der zur Verurteilung erforderlichen Sicherheit nachgewiesen werden könne; denn es könne ihr nicht widerlegt werden, daß sie hierbei nicht habe täuschen wollen.

Die Gründe, aus denen ihr das Landgericht glaubt, halten indessen rechtlicher Nachprüfung nicht stand. Bei ihrer Erörterung hat sich das Landgericht nicht hinreichend mit seinen Feststellungen auseinandergesetzt (Löwe-Rosenberg, Strafprozeßordnung 21. Aufl., § 267 Anm. 3). Auch lassen sie sich nicht alle mit den Denkgesetzen vereinen.

Das Landgericht hat die Einlassung, Hedwig Kfm habe auf Grund einer im Jahre 1953 erteilten Anordnung des früheren Betricbsprüfers Sebold ihren Ehemann nach § 8 Abs. 1 der VO über die Preisbildung für Spinnstoffe und Spinnstoffwaren im Einzelhandel vom 17. September 1939 (RGBl I S. 1877) zur Aufzeichnung der Verkaufspreise auf den ZEinkaufsrechnungen

für verpflichtet gehalten und nur deshalb die Vermerke auf den Rechnungen nachgetragen, nicht für widerlegbar angeschen (UA S. 20), obwohl Hedwig Kg: wie das Urteil fest_ stellt, bei der Betriebsprüfung im Jahre 1957 und während des Strafverfahrens ihre kinlassung nicht weniger als dreimal gewechselt und dabei zweimal andere Beweggründe für ihr Verhalten angegeben hat (VA S. 17 bis 20). Wenn es schon den sich hieraus ergebenden "dringenden Tatverdacht" allein nicht für ausreichend zur Überführung erachtet hat, so hätte es doch alle übrigen zugunsten der Angeklagten herangezogenen Tatumstände umso sorgfältiger unter allen in Betracht kommenden Gesichtspunkten prüfen müssen. Das ist nicht geschehen,

Es hat bei der Verwertung der Kenntnis des Zeugen Kagp-I] von der Unrichtigkeit der vermerkten Verkaufspreise zur Begründung mangelnder Täuschungsabsichten der Frau I] die naheliegende Möglichkeit nicht erörtert, daß Hedwig K-WB ic Aufdeckung der Preisunstimmigkeiten durch den Buchhalter Kagw (ve1. UA Ss. 20 unter b) deshalb nicht befürchtet haben kann, weil sie nach der an anderer Stelle der Urteilsgründe getroffenen Feststellung bei der Aufzeichnung der unrichtigen Einkaufspreise vor Beginn der Betriebsprüfung noch nicht mit ciner Verwerfung der Buchführung durch den Prüfer rechnen konnte (UA S. 22).

Auch wenn es zutrifft, daß sich in dem Einzelhandelsgeschäft des mitangeklagten Ehemannes im allgemeinen die Verkaufspreise nicht endgültig festlegen lassen (vgl. UA S. 21 unter c), so läßt sich die teilweise erst unmittelbar vor Beginn der angekündigten Betriebsprüfung vorgenommene Anbringung zu niedriger Verkaufspreise auf den Einkaufsrechnungen der bis Ende 1956 bezogenen Waren, die hier allein in Betracht kommen, in diesem Zeitpunkt nicht mit der Möglichkeit

späterer Preisherabsctzungen erklären, selbst wenn Glagow dieser Umstand bekannt gewesen sein sollte. Jedenfalls ist dieser Beweisgrund schon deshalb nicht stichhaltig, weil Frau KB >ci der Angabe bewußt falscher Verkaufspreise auf den Einkaufsrechnungen gerade die von ihr voruusgesetzte Unsicherheit des Betriebsprüfers über die Höhe der wirklichen Verkaufspreise im Hinblick auf nachträgliche Preisherabsetzungen wegen Unverkäuflichkeit von Waren ausgenutzt

haben kann.

Gegen das Merkmal der Steuerunehrlichkeit der Hedwig Ka spricht keineswegs so eindeutig, wie das Landgericht meint (vgl. UA S. 21 unter d), ihr Verhalten bei Ermittlung der bis Ende 1956 berechneten Preisaufschläge (UA S. 5) durch den Betricbsprüfer., Das Landgericht hat nicht bedacht, daß Hedwig Ks dic von dem Betriebsprüfer hierfür gewünschten Einzelstücke freiwillig herausgesucht haben kann, weil sie von vornherein jedem Argwohn des Betriebsprüfers entgegenwirken wollte. Die scheinbare Mitwirkung des Täters zur Aufdeckung seiner Verfehlungen, um Verdacht von sich abzulenken, ist nach allgemeinen forensischen Erfahrungen nicht selten.

Die Behauptung der Hedwig Kipper, sie habe die falschen Verkaufspreise auf den Einkaufsrechnungen ohne Täuschunsswillen vermerkt (UA S. 22 unter e), glaubt ihr das Landgericht u.a. auch deshalb, weil sie damals noch ni :ht damit rechnen konnte, daß der Betriebsprüfer die Buchführung verwerfen würde und die Bleistiftvermerke für eine Schätzung des Umsatzes von Bedeutung sein konnten; sie habe im Gegenteil gehofft, daß der Prüfer die Buchhaltung anerkennen werde. Damit unterstellt das Landgericht von vornherein die Richtigkeit der Einlassung der Angeklagten, keinen Täuschungs-

willen gehabt zu haben, obgleich es diese Richtigkeit erst beweisen soll. Wenn die Angeklagte auch hoffte, daß es

nicht zu einer Schätzung kommen werde, schließt das nicht aus, daß sie sich wenigstens vorstellte, die Vermerke könnten aus anderen Gründen, 2.B. bei Stichproben zur Überprüfung der Buchführung der Firma ‚eine Rolle für die Betriebsprüfung spielen. Auch wenn sie die Falschangaben nur für

den zwar nicht erwarteten, aber nach ihrer Vorstellung imnerhin möglichen Fall der Verwerfung der Buchführung gemacht haben sollte, könnte ihr der Vorwurf der Steucerunehrlichkeit

nicht erspart bleiben.

Außerdem hätte das Landgericht prüfen müssen, ob Hedvig KB uf Grund ihres vorangegangenen, gefährdenden Tuns rechtlich verrflichtet war, den Betriebsprüfer über die Unrichtigkeit der von ihr erst am 4. Juli 1957 angebrachten Preisvermerke aufzuklären, als er nach Verwerfung der Buchführung zur Schätzung der Umsätze und der Gewinne schritt, zum mindesten in dem Zeitpunkt, als sie diese Absicht des Prüfers erkannte. Das Unterlassen der Aufklärung könnte in diesem Falle ebenfalls als Anzeichen für ihre Steuerunehrlichkeit angesehen werden (vgl. Hübschmann/Hepp/Spitaler; Komm. zur Abgabenordnung, § 396 Anm. 6 und 14; Hartung, Steuerstrafrecht, 3. Aufl., AbgO § 396 Anm. III 3 und IV 2c-Ss, 46 f, 55)» |

Auf diesen Mängeln kann die Freisprechung von Hedwig

KB Herunen.

2. Auch bezüglich des Angeklagten Emil Ki zreift die Revision durch.

a) Das Landgericht hat eine strafbare Mitwirkung des mitangeklagten Ehemannes Kfp deshalb verneint, weil der Ehefrau eine versuchte Steuerhinterziehung nicht nachzuweisen war. Damit hat es den festgestellten Sachverhalt rechtlich nicht ausgeschöpft. Das Landgericht hat die Ehefrau nur aus subjektiven Gründen freigesprochen, die äußeren Voraussetzungen einer versuchten Steuerhinterziehung (85 396, 397 AbgO) dagegen nicht näher erörtert. Unter diesen Umständen hätte es prüfen müssen, ob etwa der mitangeklagte Ehemann selber den Betricbsprüfer zu täuschen begonnen hat. In diesem Falle könnte er sich entweder unmittelbar - durch Vorlage der von seiner Ehefrau mit dem Preisvermerk verschenen Rechnungen - oder, falls seine Frau sie dem Betriebsprüfer mit seinem Wissen vorgelegt haben sollte, als mittelbarer Täter ciner versuchten Steuerhinterziehung schuldig gemacht haben (vgl. RG RStEl 1930, 246). Zum min-Gesten wäre zu prüfen gewesen, ob Emil Ku wegen dcr mit seiner Billigung (UA S. 5) erst kurz vor der Betriebsprüfung von seiner Ehefrau auf den Rechnungen angebrachten falschen Preisvermerke auf Grund der ihm als damaligem Betriebs-

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- möglicherweise als gutgläubiger Hilfsperson - etwa hervorgerufenen) Irrtums des Betriebsprüfers gehalten war, also durch positives Tun, nicht nur durch Unterlassen einen strafbaren Versuch begangen hat (vgl. Hübschmann/Hepp/Spitaler, aaO; Hartung, aa0).

b) Rechtlichen Bedenken unterliegen außerdem die cinander widersprechenden Ausführungen, mit denen das Landgericht den gegen Emil KW erhobenen Vorwurf, für die Jahre 1950 bis 1956 unrichtige Umsatz-, Einkommen- und Gewerbesteuererklärungen abgegeben und hierdurch vorsätzlich oder leicht-

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fertig Steuern verkürzt oder eine vorsätzliche Verkürzung vervucht zu haben, als nicht erwiesen bezeichnet hat. Das Urteil stellt zunächst fest, daß der Betricbsprüfer Ge in den ersten Tagen der Betriebsprüfung zu dem Ergebnis

kam, daß die Buchführung wegen hervorgetretener Unstimmigkeiten in der Kasse, im Forderungsbestand und im Schuldenbestand nicht ordnungsmäßig war und er sie deshalb für dic zu prüfenden Zeiträume vom 1. Januar 1952 bis zum 51. Dezember 1955 verwarf (UA S. 4). An anderer Stelle hat das Landgericht dagegen ausgeführt, daß nach der Aussage des Buchhalters KB "alle Geschäftsvorfälle ordnungsmäßig erfaßt und bei den cinzelnen Konten richtig verwertet worden seien" (UA S. 16). Damit will es dartun, daß sich die Einlassung Emil KW, keine falschen Steuererklärungen abgegeben zu haben, nicht widerlegen lasse. Jegliche Erklärung darüber, wie diese beiden widersprüchlichen Darstellungen in Einklang miteinander. gebracht werden können, läßt das Urteil vermissen. Der Tatrichter ist insbesondere nicht der sich aufdrängenden Frage nachgegangen, ob in dem Betriebe des Emil KB sichergestellt war, daß sämtliche Geschäftsvorfälle von der Buchhaltung erfaßt wurden oder ob der Angeklagte dem Buchhalter diese Kenntnis etwa vorenthiclt.

Auf diesen Mängeln kann die "Freisprechung" des Emil

KB verunen.

Soweit das Rechtsmittel der Nebenklägerin entsprechend § 301 StPO auch zugunsten des Angeklagten wirkt (vgl. BGH NJW 1953, 1521), muß es ebenfalls Erfolg haben. Insoweit wird auf die folgenden Ausführungen zur Revision des Angteklagten Emil KB verwiesen.

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I. Die Verfahrensrüge braucht nicht erörtert zu werden, weil der Angeklagte sie nicht in der im § 344 Abs, 2 Satz 2 StPO vorgeschriebenen Weisc begründet hat. Die in dem nachträglich eingereichten Schriftsatz vom 11. Februar 1965 enthaltene Aufklärungsrüge ist verspätet (§ 345 StPO) und deshalb unbeachtlich,

II. Die auf Grund der Sachrüge des Emil Ke und der allgemeinen Suchrüge der Nebenklägerin, soweit sic zugunsten des Angeklagten wirkt, vorgenommene Nachprüfung des Urteils gibt Anlaß zu folgenden rechtlichen Bedenken.

Das Landgericht hat in der von dem Angeklagten in der Filiale in vg an 19. Juli 1957 veranlaßten Neuanfertigung eines Geschäftsbuches über Preisherabsetzungen den Versuch einer Steuerhinterziehung (§§ 396, 397 Abg0) gesehen, weil cr dieses Buch dem Betriebsprüfer habe vorlegen und ihm bei der Schätzung ein niedrigeres Preisniveau in Welper habe vortäuschen wollen, als tatsächlich bestand (UA S. 11 und 23). Diese Beurteilung ist rechtsirrig. Da nach den Feststellungen des Landgerichts der Angeklagte das Buch nicht in den Räumen der Filiale für den Betriebsprüfer zur Einsichtnahme und Auswertung bereit legen ließ, sondern es ihm selbst aushändigen, sich des Buches also erst durch besondere Handlung entäußern wollte, dies aber schließlich unterlassen hät, ist sein Tun nur als straflose Vorberei - tungshandlung anzuschen. Die Ausführung der Steuerhinterzjchung hätte der Angeklagte erst mit der Vorlage des Buches beginnen können (vgl. BGH ZfZ 1958, 145, 147, Hartung, aaO. 8 397 Anm. II 2 d - S. 93). Insoweit läßt sich deshalb das Urteil nicht aufrecht erhalten.

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kechtlich zu beanstanden sind auch die Ausführungen des Urteils zum freiwilligen Rücktritt. Das Landgericht wen. act § 46 Nr. 1 StGB nicht an, weil es bei dem Angcklagten an der Freiwilligkeit gefehlt habe; "infolge der Ververfung der Buchhaltung" habe er das Buch aus der kiliale nicht nchr benötigt (UA S. 24 Abs. 1 a. E!. Im Widerspruch hierzu stellt das Landgericht an anderen Stellen des Urteils jedoch fest, daß der Angeklagte das Buch bercits zu dem Zweck herstellen ließ, um nach der Verwerfung der Buchhaltung den Betriebsprüfer bei_sciner Schätzung irrezuführen (UA S. 11, 24 oben). Bei Zugrundelegen dieser letzten Feststellung wäre der Angeklagte durch die Nichtbenutzung des Buches von seinem steuerunchrlichen Vorhaben insoweit freiwillig zurückgetreten.

Da nach den bisherigen Feststellungen das gesamte Verhalten des Angeklagten anläßlich der Betriebsprüfung eine natürliche Handlungseinheit bildet, kommt eine Freisprechung wegen der Herstellung des Preisherabsetzungsbuches nicht in Betracht; denn es ist nicht auszuschließen, daß der Angcklagte wegen seines sonstigen Verhaltens, namentlich am 4. und 19. Juli 1957, verurteilt wird.

GC. Es besteht Veranlassung, das Landgericht für die neuc Hauptverhandlung auf folgendes hinzuweisen:

I. Nach dem Zusammenhang des Urteils liegt es nahe, daß der Angeklagte, als er am 19. Juli 1957 die Filiale seiner Firma in Weg» aufsuchte, um u.a. eine Änderung der Preisschilder durch Einsetzen niedrigerer Preise zu veranlassen, dies aus dem Grunde tat, weil vorher der Betriebsprüfer die Absicht, die Filiale zu überprüfen, zu erkennen gegeben hatte, Darauf deutet die von ihm den beiden

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Angestellten der Filiale gegenüber abgegebene Erklärung hin, "es komme ein Herr vom Finanzamt" (UA S. 107). Sollte das zutreffen, so könnte bereits das Bereithalten der auf scine Veranlassung mit zu niedrigen Preisen versehenen Preisschilder einen "Anfang der Ausführung" i. S. der §§ 397 AbgO und 43 StGB darstellen (vgl. Hartung aaO. § 397 Anm. II 2d Abs. 3 a.E., und § 396 Anm, IV 2 d ee). Das müßte jedenfalls gelten, wenn der Betriebsprüfer CWedann auch tatsächlich die Filiale aufgesucht und dort die Preisschilder in Augenschein genommen hätte (vgl. BGH bei Herlan GA 1959, 50 =

2fZz 1958, 145, 147). Falls daher der Angeklagte auch den inneren Tatbestand erfüllt hat (vgl. BGH IM RAbgO § 396

Nr. 16), hätte er sich schon hierdurch der versuchten Steuerninterziehung (§§ 396, 397 AbgO) schuldig gemacht,

Sollte die neue Verhandlung ein steuerunehrlichus Verhalten von Emil KB unmittelbar vor und während der Betriebsprüfung (vgl. auch oben A II 2 a) ergeben, so wird das Landgericht bei erneuter Beurteilung seines gesamten Verhaltens seit den Jahren 1952 ff zu prüfen haben, ob etwaige Täuschungsversuche am 4. (bzw. einige Tage später)und am 19. Juli 1957, gegebenenfalls neben anderen Gründen (s. oben A II 2 b),die Annahme rechtfertigen, daß der Angeklagte Emil KB schulähaft unrichtige Steuererklärungen für die Jahre 1952 bis 1955 abgegeben und hierdurch Steuerverkürzungen im Sinne der §§ 396 oder 402 AbgO begangen oder vorsätzliche Steuerverkürzungen versucht hat (§§ 396, 397 Abg0): Dabei wird auch die Art und Weise, wie er in den Steuererklärungen für die Jahre bis Ende 1956 und in der Eröffnungsbilanz zum 1. Januar 1957 die NMietschuld an seinen Vater (vel. UA S. 13 - 15) behandelt hat, erneut zu bewertensein.

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Bei der Prüfung, aus welchen Gründen der Steuerprüfer dic Buchführung des Betriebes Kg verworfen hat, wird das Landgericht zu würdigen haben, ob die falschen oder unvollständigen Buchungen auf Versehen oder: Unkenntnis des Angeklagten ] oder seiner Ehefrau beruhen, oder ob sie einen bewußten Verstoß gegen die Grundsätze der kaufmännischen Buchführung darstellen oder gar absichtlich zum Zwecke der Steuerverkürzung veranlaßt worden sind. Bewußte Falschbuchungen würden nicht nur wesentlich größere Bedenken gegen das sachliche Gesamtergebnis der Buchführung erwecken als versehentlich unzutreffende Buchungen (vgl. BFH BStBl 1953 III 106), sondern können zugleich auch ein Anzeichen für Steuerunehrlichkeit sein.

Auch für eine vom Landgericht selbst etwa vorzunehmende Schätzung (s. unten II) wird von Bedeutung sein, ob die Mängel der Buchführung so grob sind, daß die Buchführung als Schätzungsgrundlagec überhaupt ausscheiden muß oder ob und inwieweit sie hierfür noch in Betracht gezogen werden kann (vel. EFH BStBl 1961 III 154).

Sollte sich der Beweis vollendeter oder versuchter Steuervergehen nach §§ 396, 397, 402 AbgO nicht führen lassen, so wird die neue Verhandlung dem Landgericht Gelegenheit geben, weiterhin zu prüfen, ob die Angeklagten sich äurch die Anfertigung unrichtiger Preisschilder etwa einer Steuergefährdung (§ 406 Abs. 1 Nr. 1 und 2 Abg0) schuldig gemacht haben.

II. Eine Verurteilung wegen vollendeter vorsätzlicher oder leichtfertiger Steuerverkürzung (§§ 396, 402 Abg0) setzt voraus, daß der Tatrichter feststellt, welche Steueransprüche

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bestanden haben und wann sic zu erfüllen waren. Diese Feststellungen muß er in der Regel auf Grund eigener Prüfung treffen. Nur wenn das Finanzamt den Angeklagten wegen der von ihm hinterzogenen Steuern rechtskräftig veranlagt hat, ist der Strafrichter hierbei gemäß § 468 AbgO in der Regel an die finanzamtliche Entscheidung gebunden, soweit über

das Bestehen und die Höhe der Steueransprüche sowie über

den Eintritt einer Steuerverkürzung entschieden ist, nicht aber, soweit es sich um die Höhe der Steuerverkürzung handelt (vgl. BGHSt 14, 11, 18, 19 = NIW 1960, 542, 544; ferner Hübschmann/Hepp/Spitaler aa0, § 468 Anm. 7 - 9). Hatte aber der Angeklagte wie hier keine brauchbare Buchführung und mußte das Finanzamt deshalb die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 217 AbgO schätzen, so entfällt die Bindungswirkung der finanzamtlichen Entscheidung auch hinsichtlich der Frage, ob Steuern verkürzt worden sind. Das Schätzungsverfahren der Abgabenordnung ist weitgehend auf Vermutungen und Wahrscheinlichkeiten angewiesen, die zum Schuldbeweis im Strafverfahren nicht ausreichen. Im Strafverfahren aber kann eine Verurteilung wegen vollendeter oder versuchter Steuerhinterziehung nur auf Tatsachen gestützt werden, für deren Vorhandensein Gewißheit oder eine an Gewißheit grenzende Wahrscheinlichkeit besteht. Der Strafrichter ist bei der ihmin eigener Verantwortung obliegenden Prüfung der Besteucerungsgrundlagen in seiner freien Beweiswürdigung nicht an die geschätzten Besteuerungsgrundlagen des Finanzamts gebunden. Er muß vielmehr die Frage, ob und in welcher Höhe der Angeklagte schuldhaft Steuern verkürzt hat, selbständig prüfen (vel: RGSt 68, 45, 57; BGH IM RAbgO § 468 Nr. 2 = ZfZ 1955, 21; NJW 1954, 1839; BGH LM RAbgO § 396 Nr. 20 unter b = BStBl 1956 I 441, 442).

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Hierbei muß der Tatrichter die Bestceuerungsgrundlagen für jede Steucerart ermitteln und unter Angabe der Berechnung im einzelnen darlegen, welche Steucransprüche sich daraus ergeben. In Fällen, in denen der Angeklagte keine für diese Feststellung geeignete ordnungsmäßige Buchführung hatte (vgl. oben C I Abs. 3), kann der Tatrichter die Überzeugung vom Beutehen der Steueransprüche und ihrer Höhe auch auf Grund eigener Schätzung gewinnen (vgl. die o.a. Rechtspre-

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chung; ferner BGHSt 3, 377, 3853; BGH BStBl 1955 I 365, 367).

Der Umstand, daß für den inneren Tatbestand die Entscheidungsfreiheit des Strafrichters nicht durch die Vorschriften des § 468 AbgO beschränkt ist, erlangt besondere Bedeutung, wenn über den Vorwurf einer versuchten Steuerhinterziehung zu entscheiden ist. Bei bloß versuchter Steuer- | hinterziehung gemäß §§ 396, 397 AbgO (bei leichtfertiger Steuerverkürzung gemäß § 402 AbgO scheidet die Möglichkeit eines Vereuchs begrifflich aus, da es sich um eine Fahrlässigkeitstat handelt - vel. Hartung aa0. § 402 Ann. II 4 -) kommt eine Bindung an rechtskräftige Entscheidungen des Finanzamts nur insofern in Betracht, als das Finanzamt das Bestehen cines Steueranspruchs bejaht hat, während die Höhe des Steueranspruchs dabci keine wesentliche Rolle spielt. Maßgebend für die Frage, ob der Täter sich der versuchten Steuerhinterziehung schuldig gemacht hat, ist letztlich die (subjektive) Vorstellung, die er sich selbst vom Erfolg seines Handelns gemacht hat (vgl. K6St 65, 165, 167, 170 ff; KGSt 66, 194, 200, 201; 68, 45, 52 ff; ferner auch Hübschmann/Hepp/Spitaler aaO. Anm. 11)>

Soweit die Ehefrau KW in Betracht kommt, entfällt eine Bindungswirkung in jedem Falle, da Hedwig KW :insichtlich der verkürzten Steueransprüche nicht selbständig

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steuerpflichtig war (vgl. BGH IM § 396 RAbgO Nr. 20 = BStBl 1956 I So 441; BGHSt 14, 11, 18 £ = NJW 1960, 542, 544; Hübschmann/Hepp/Spitaler aaO Ann. 12).

III. Bei Beurteilung der Frage endlich, in welchem Verhältnis mehrerc steuerunehrliche Handlungen zueinander stehen, wird im Falle einer Verurteilung das Landgericht folgendes zu beachten haben. Fortsetzungszusammenhang ist Steucrarten handelt. Für einen Fortsetzungszusammenhang zwischen Steuerhinterziehungen verschiedener Steuerarten wird indes zu beachten sein, daß nach der Rechtsprechung als verletztes Rechtsgut nicht etwa die Stcuerhoheit des Bundes oder der Länder im allgemeinen, sondern jeweils nur deren Anspruch auf das Vollerträgnis Jeder einzelnen Steuer in Betracht kommt. Deshalb kann Fortsetzungszusammenhang

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dene Steueransprüche und damit verschiedenartige Rechtsgüter richten, im allgemeinen nicht angenommen werden. Eine Ausnahme ist nur dann möglich, wenn die in sich fortgesetzten Hinterziehungen - wenigstens zum Teil -— tateinheitlich zusammenfallen. Tateinheit kann dadurch hergestellt werden,

daß die Hinterziehungen durch dieselbe Erklärung erfolgen oder dieselbe Erklärung in gleichzeitig abgegebenen Formblättern enthalten ist. Entscheidend ist dabei, daß die Abgabe mehrerer Steuererklärungen im äußeren Vorgang zusammenfällt und überdies in den Erklärungen übereinstimmend unrichtige Angaben enthalten sind. Nur wenn mehrere Steuerarten eine derartige Verwandtschaft aufweisen, daß, trotz Verschiedenheit der Rechtsgrundlagen, durch die Hinterziehungen 1ediglich ein Rechtsgut angegriffen erscheint, ist eine weitergehende Annahme von Fortsetzungszusammenhang möglich. Nach diesen Grundsätzen wird zwischen Einkommen- und Gewerbe-

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steuerverkürzung in der Regel Tateinheit, im Verhältnis dor Einkommen- und Gewerbesteuer-zur Umsatzsteuerverkürzung jedoch Tatmehrheit bestehen. Durch die Verletzung der sich aus § 13 UStG ergebenden Pflicht zur Voranmeldung wird nämlich regelmäßig nicht zugleich der Tatbestand der Einkomnen- und Gewerbesteuerhinterziehung begangen. Die Hinterziehung der Einkommensteuer wiederum trifft tateinheitlich nit einer Ver. kürzung der Abgabe Notopfer Berlin zusammen (BGH BStBl 1956 IS. 441, 442 - insoweit in IM RAbgeO § 396 Nr. 20 nicht mit abgedruckt -; BGH ZfZ 1958, 145, 147).

Krumme Mayr Sanders

Kersting Spiegel