BGH Beschluss vom 24.06.2026 – 1 StR 552/25

1. Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil des Landgerichts Kaiserslautern vom 15. Juli 2025, soweit es ihn betrifft,

a) im Schuldspruch dahin geändert, dass der Angeklagte des Vorenthaltens und Veruntreuens von Arbeitsentgelt in 31 Fällen, davon in 29 Fällen in Tateinheit mit Steuerhinterziehung, und der Steuerhinterziehung in zwei Fällen schuldig ist,

b) im Strafausspruch mit den Feststellungen aufgehoben.

2. Die weitergehende Revision wird als unbegründet verworfen.

3. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten des Rechtsmittels, an eine andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.

Das Landgericht hat gegen den Angeklagten wegen Vorenthaltens und Veruntreuens von Arbeitsentgelt in 147 Fällen und Steuerhinterziehung in 31 Fällen eine Gesamtfreiheitsstrafe von drei Jahren und neun Monaten verhängt. Es hat ferner eine Kompensationsentscheidung getroffen. Mit seiner Revision rügt der Angeklagte die Verletzung formellen und materiellen Rechts. Das Rechtsmittel hat den aus der Beschlussformel ersichtlichen Teilerfolg (§ 349 Abs. 4 StPO); im Übrigen ist es unbegründet (§ 349 Abs. 2 StPO).

1. a) Nach den Feststellungen des Landgerichts war der Angeklagte im verfahrensgegenständlichen Zeitraum faktischer Mitgeschäftsführer der I. GmbH (im Folgenden: GmbH), die Mitangeklagte D. und der frühere Mitbeschuldigte H. waren formelle Geschäftsführer. Die GmbH beschäftigte im Tatzeitraum zahlreiche Arbeitnehmer, denen sie, um die Gewinne der GmbH zu erhöhen, zumindest teilweise „Schwarzlöhne“ bezahlte. Aufgrund eines gemeinsamen Tatplans mit dem Angeklagten verschwieg die Mitangeklagte dem mit der Erstellung der monatlichen Beitragsmeldungen zur Sozialversicherung und der Lohnsteueranmeldungen beauftragten - gutgläubigen - Steuerbüro die „Schwarzlöhne“. Infolgedessen wurden den zuständigen Einzugsstellen für die Beitragszeiträume Oktober 2017 bis April 2020 zu niedrige Lohnsummen gemeldet und zu geringe Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung abgeführt, sowie dem zuständigen Finanzamt für die Anmeldungszeiträume Oktober 2017 bis Februar 2020 zu niedrige Löhne gemeldet und zu wenig Lohnsteuer abgeführt. Für die Anmeldungszeiträume März und April 2020 wurden keine Lohnsteueranmeldungen eingereicht. Hierdurch wurden Sozialversicherungsbeiträge in Höhe von insgesamt 726.343,73 Euro vorenthalten und Lohnsteuer in Höhe von 540.689,04 Euro sowie Solidaritätszuschlag in Höhe von 26.602,47 Euro verkürzt.

b) Das Landgericht hat den Angeklagten aufgrund seiner leitenden Stellung in der GmbH als faktischen Mitgeschäftsführer und mithin als Täter angesehen. Die einzelnen Taten hat es als zueinander im Verhältnis von Tatmehrheit stehend gewertet.

2. Die auf die Sachrüge veranlasste materiell-rechtliche Nachprüfung des Urteils hat zum Schuldspruch im Wesentlichen keinen Rechtsfehler zu Lasten des Angeklagten erbracht; lediglich die konkurrenzrechtliche Beurteilung bedarf der Korrektur.

a) Das Landgericht hat den Angeklagten zu Recht als faktischen Mitgeschäftsführer der GmbH und infolgedessen als Mittäter (§ 25 Abs. 2 StGB) angesehen.

aa) Geschäftsführer ist, wer förmlich hierzu bestellt ist (formeller Geschäftsführer) oder diese Stellung tatsächlich einnimmt (faktischer Geschäftsführer). Faktische Geschäftsführung liegt vor, wenn die betreffende Person tatsächlich die Leitung des Unternehmens übernommen und die rechtsgeschäftlichen Handlungen des Unternehmens maßgeblich - auch für Außenstehende erkennbar - bestimmt, ohne formal zum Geschäftsführer bestellt zu sein (st. Rspr.; vgl. nur BGH, Urteil vom 14. Oktober 2020 - 1 StR 33/19 Rn. 26 mwN). Einer faktischen (Mit-)Geschäftsführung steht nicht entgegen, dass der formell bestellte Geschäftsführer ebenfalls Geschäfte für die Gesellschaft wahrnimmt. Der faktische Geschäftsführer muss dann jedoch „eine überragende Stellung“ (BGH, Urteil vom 22. September 1982 - 3 StR 287/82 Rn. 9, BGHSt 31, 118) im Unternehmen einnehmen oder überwiegend (BGH, Urteil vom 19. April 1984 - 1 StR 736/83; Beschluss vom 13. Dezember 2012 - 5 StR 407/12 Rn. 7) die Geschicke desselben bestimmen (vgl. BGH, Beschluss vom 23. Januar 2013 - 1 StR 459/12 Rn. 34). Auf die Erfüllung einer Mehrzahl von „klassischen Kriterien“ aus dem Bereich der Unternehmensleitung kommt es hingegen nicht an (vgl. BGH, Urteil vom 27. Februar 2025 - 5 StR 287/24 Rn. 14, BGHSt 69, 131).

bb) Diesen Maßstäben wird das Urteil gerecht. Nach den beweiswürdigend unterlegten Feststellungen kam dem Angeklagten in der GmbH vor allem deshalb eine herausragende Stellung zu, weil er über die mit seiner Tätigkeit als Disponent verbundenen Aufgaben hinaus zusammen mit der Mitangeklagten die wichtigen Unternehmensentscheidungen traf und nicht nur für den Fuhrpark, sondern für die Neuanschaffung von Lkws verantwortlich war (UA S. 256; vgl. BGH, Beschluss vom 23. März 2022 - 1 StR 511/21 Rn. 11 mwN).

b) Auch eine eingehendere Auseinandersetzung mit der wirtschaftlichen Lage der GmbH war nicht erforderlich. Insbesondere mussten sich Feststellungen zur Zahlungsfähigkeit der GmbH im Tatzeitraum dem Landgericht nicht aufdrängen. Zwar ist der Straftatbestand des § 266a Abs. 1 StGB nur dann gegeben, wenn der verpflichtete Arbeitgeber - hier die GmbH - auch die tatsächliche und rechtliche Möglichkeit zur Erfüllung der sozialversicherungsrechtlichen Verbindlichkeit hatte (vgl. BGH, Beschluss vom 11. Oktober 2018 - 1 StR 257/18 Rn. 9). Insoweit gelten für das echte Unterlassungsdelikt des § 266a StGB die allgemeinen Grundsätze, wonach als ungeschriebene Tatbestandsvoraussetzung hinzutreten muss, dass dem Handlungspflichtigen die Erfüllung seiner gesetzlichen Pflicht möglich und zumutbar ist (vgl. im Einzelnen BGH, Beschluss vom 28. Mai 2002 - 5 StR 16/02 Rn. 14, BGHSt 47, 318). Eine unmögliche Leistung darf dem Verpflichteten nicht abverlangt werden. Die Urteilsgründe liefern jedoch keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass die GmbH zur Abführung der für die nicht ordnungsgemäß gemeldeten Arbeiter geschuldeten Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung nicht in der Lage gewesen wäre. Nach den Feststellungen handelten die Angeklagten vielmehr mit dem Ziel, die Gewinne der GmbH zu erhöhen (UA S. 17). Darüber hinaus wurden nach den Urteilsfeststellungen im gesamten Tatzeitraum die Löhne sowohl für die ordnungsgemäß als auch für die nicht ordnungsgemäß gemeldeten Arbeitnehmer tatsächlich gezahlt, was ebenfalls gegen eine Leistungsunfähigkeit der GmbH spricht. Im Übrigen wäre der Tatbestand des § 266a Abs. 1 StGB schon aufgrund der tatsächlich erfolgten Lohnzahlungen jedenfalls unter dem Gesichtspunkt einer vorverlagerten Pflichtwidrigkeit erfüllt (vgl. BGH, Beschluss vom 11. Oktober 2018 - 1 StR 257/18 Rn. 12).

c) Die Taten des Vorenthaltens und Veruntreuens von Arbeitsentgelt und der Steuerhinterziehung stehen jedoch auf der Grundlage der getroffenen Feststellungen - mit Ausnahme der zutreffend als tatmehrheitlich beurteilten unterlassenen Lohnsteueranmeldungen für die Anmeldungszeiträume März und April 2020 - zueinander nicht in einem tatmehrheitlichen Verhältnis, sondern in Tateinheit.

aa) Die Beurteilung der Konkurrenzen (§§ 52, 53 StGB) richtet sich auch für den mittelbaren Täter nach dessen Tatbeitrag, unabhängig von der konkurrenzrechtlichen Beurteilung der Handlungen, die ihm zuzurechnen sind. Hat ein mittelbarer Täter, der an der unmittelbaren Ausführung der Taten nicht beteiligt ist, seinen alle Einzeldelikte fördernden Tatbeitrag bereits im Vorfeld erbracht, werden ihm die Handlungen des Tatmittlers als tateinheitlich begangen zugerechnet, da sie in seiner Person durch den einheitlichen Tatbeitrag zu einer Handlung im Sinne des § 52 Abs. 1 StGB verknüpft werden. Ob beim Tatmittler Tateinheit oder Tatmehrheit anzunehmen wäre, ist demgegenüber ohne Belang (st. Rspr.; vgl. nur BGH, Urteil vom 6. März 2024 - 1 StR 308/23 Rn. 11; Beschlüsse vom 26. Juli 2022 - 1 StR 51/22 Rn. 7 und vom 26. Juni 2025 - 1 StR 493/24 Rn. 11; jeweils mwN).

bb) Dies zugrunde gelegt sind die Taten des Vorenthaltens und Veruntreuens von Arbeitsentgelt (§ 266a Abs. 1 und 2 Nr. 1 StGB) und der Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO) jeweils bezogen auf denselben Tatzeitraum nicht - wie vom Landgerichtet gewertet - tatmehrheitlich, sondern tateinheitlich (§ 52 Abs. 1 1. Alt. StGB) begangen. Die von der gutgläubigen Steuerkanzlei vorgenommenen Meldungen der Löhne bei der Einzugsstelle der Sozialversicherung und beim Finanzamt sind dem Angeklagten gemäß § 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB zuzurechnen. Sie wurden jeweils durch einen einheitlichen Tatbeitrag in Form der Weiterleitung der Lohnunterlagen durch die Mitangeklagte veranlasst, welcher dem Angeklagten als Mittäter (§ 25 Abs. 2 StGB) zuzurechnen ist. Soweit für die Monate März und April 2020 durch das Steuerbüro zwar bei mehreren Einzugsstellen unrichtige Beitragsmeldungen eingereicht wurden, aber keine Lohnsteueranmeldungen, verbleibt es dabei, dass die beiden Fälle der Steuerhinterziehung zu den im jeweils selben Tatzeitraum begangenen Taten des Vorenthaltens von Arbeitsentgelt in Tatmehrheit stehen.

cc) Der Senat ändert den Schuldspruch entsprechend ab (§ 354 Abs. 1 StPO analog). Die Vorschrift des § 265 Abs. 1 StPO steht nicht entgegen, da sich der Angeklagte nicht wirksamer als geschehen hätte verteidigen können.

3. Der Strafausspruch unterliegt hingegen insgesamt der Aufhebung.

a) Das Urteil leidet zum einen an einem durchgreifenden Darstellungsmangel, weil die Berechnung der vorenthaltenen Beiträge zur Sozialversicherung nicht nachvollziehbar und damit der den Einzelstrafen zugrunde gelegte Schuldumfang einer Nachprüfung durch das Revisionsgericht nicht zugänglich ist.

aa) Dem Tatgericht obliegt es nach ständiger Rechtsprechung (vgl. BGH, Beschluss vom 7. August 2025 - 1 StR 60/25 Rn. 11 ff. mwN), die geschuldeten Beiträge zur Sozialversicherung für die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte gesondert nach Anzahl, Beschäftigungszeiten, Löhnen der Arbeitnehmer und der Höhe des Beitragssatzes der örtlich zuständigen Krankenkasse festzustellen, weil die Höhe der geschuldeten Beiträge auf der Grundlage des Arbeitsentgelts nach den Beitragssätzen der jeweiligen Krankenkassen sowie den gesetzlich geregelten Beitragssätzen der Renten-, Arbeitslosen- und Pflegeversicherung zu berechnen ist. Dabei genügt es nicht, die vorenthaltenen Sozialversicherungsbeiträge lediglich der Höhe nach anzugeben. Vielmehr müssen die Urteilsgründe die Berechnungsgrundlagen und Berechnungen im Einzelnen wiedergeben. Bei bekannten Arbeitnehmern ist das Tatgericht aus rechtlichen Gründen nicht gehalten, in jedem Einzelfall nachzuzeichnen, wie sich der individuelle, der Hochrechnung zugrundeliegende Faktor im Einzelnen errechnet. Insbesondere in Fällen, in denen eine Vielzahl - bekannter - Schwarzarbeiter beschäftigt werden, würde dies die Darlegungsanforderungen überspannen. Ausreichend, aber auch erforderlich ist es, dass die tatrichterlich ermittelten Ergebnisse anhand repräsentativer Fälle belegt werden, die eine Nachprüfung der Hochrechnung ermöglichen. Hierzu gehört, dass alle den Hochrechnungsfaktor beeinflussende Größen - auch der Höhe nach - benannt werden, soweit diese nicht durch Gesetz oder Rechtsverordnung geregelt oder allgemein bekannt sind (vgl. hierzu BGH, Urteil vom 8. März 2023 - 1 StR 188/22 Rn. 28, BGHSt 67, 273).

bb) Diesen Anforderungen genügt das Urteil nicht, da die Berechnungen nicht wenigstens anhand von Einzelfällen repräsentativ belegt werden. Das Landgericht hat zwar in einem ersten Schritt in nicht zu beanstandender Weise die den jeweils bekannten Arbeitnehmern ausgezahlten Schwarzlöhne ermittelt und bei der Hochrechnung auf die Bruttolöhne zutreffend die aus den offiziellen Lohnabrechnungen bekannten persönlichen Merkmale der einzelnen Arbeitnehmer berücksichtigt. Dazu, wie die Hochrechnung tatsächlich vorgenommen wurde, teilt das Urteil indes nur mit, es sei im Rahmen einer „Entgeltfindung“ ein Brutto-Arbeitslohn ermittelt worden (UA S. 285). Eine Erläuterung der Berechnungen am Beispiel wenigstens einiger Arbeitnehmer fehlt. Auch aus den in die Urteilsgründe einkopierten Berechnungen der Deutschen Rentenversicherung ergibt sich weder ein Hochrechnungsfaktor noch ist ersichtlich, wie der im Rahmen der Hochrechnung angesetzte Lohnsteuerbetrag ermittelt wurde. Anhand dieser Darstellung ist es dem Senat schon nicht möglich, die Berechnung der Bruttolöhne zweifelsfrei nachzuvollziehen. Darüber hinaus hat das Landgericht - insoweit grundsätzlich zutreffend - zwar die vorenthaltenen Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteile nach Einzugsstellen und Beitragszeiträumen getrennt aufgelistet. Welche Arbeitnehmer es in den einzelnen Beitragszeiträumen jeweils berücksichtigt hat, wird jedoch nicht mitgeteilt. Die einkopierten und nach Namen der Arbeitnehmer und Einzugsstellen geordneten Berechnungen der Deutschen Rentenversicherung auszuwerten, ist indes nicht Aufgabe des Revisionsgerichts.

b) Auch bezüglich der für die Taten der Steuerhinterziehung verhängten Einzelstrafen kann der Senat nicht ausschließen, dass das Landgericht jeweils von einem zu hohen Schuldumfang ausgegangen ist. Denn es hat den Hinterziehungsbetrag nicht anhand der rechtsfehlerfrei festgestellten (Netto-)Lohnsummen ermittelt, sondern hierfür die nach § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV hochgerechneten Bruttogehälter angesetzt (UA S. 223). Damit ist dem Landgericht aus dem Blick geraten, dass die hinterzogene Lohnsteuer wegen des im Steuerrecht geltenden Zuflussprinzips auf der Grundlage der - tatsächlich gezahlten - Nettolöhne zu ermitteln ist (vgl. BGH, Beschluss vom 15. August 2023 - 1 StR 171/23 Rn. 4 mwN). Da das Landgericht die Einzelstrafen nach der Höhe der Hinterziehungsbeträge gestaffelt zugemessen hat, kann der Senat nicht ausschließen, dass es bei korrekter Berechnung innerhalb des Tableaus niedrigere Strafen verhängt hätte.

Jäger Fischer Richterin am Bundesgerichtshof Wimmerist urlaubsbedingt gehindert zu signieren.
Jäger
Allgayer Welnhofer-Zeitler