BGH Urteil vom 11.02.2014 – II ZR 276/12

Die Revision gegen das Urteil des 15. Zivilsenats des Oberlandesgerichts München vom 1. August 2012 wird auf Kosten der Beklagten zurückgewiesen.

Von Rechts wegen

Der Kläger verlangt Schadensersatz aus Prospekthaftung im weiteren Sinne. Er beteiligte sich im Jahr 1997 mit 100.000 DM nebst 5 % Agio über einen Treuhandkommanditisten an dem geschlossenen Immobilienfonds D. GmbH & Co. KG (im Folgenden: Fonds). Unter Berufung auf verschiedene Prospektmängel begehrt er von der Beklagten zu 1) als Gründungskomplementärin und der Beklagten zu 2) als Gründungskommanditistin des Fonds im Wege des Schadensersatzes die Rückabwicklung der Beteiligung.

Mit seiner Klage hat der Kläger Zahlung von 60.283,37 € nebst Zinsen verlangt Zug um Zug gegen Übertragung der Beteiligungsrechte an dem Fonds. Weiter hat er beantragt festzustellen, dass die Beklagten im Annahmeverzug seien und dass sie verpflichtet seien, dem Kläger allen zukünftigen Schaden zu ersetzen, der ihm aufgrund der Beteiligung entstehen werde.

Das Landgericht hat dem ersten Feststellungsantrag in vollem Umfang, dem zweiten Feststellungsantrag Zug um Zug gegen Übertragung der Rechte aus der Beteiligung und schließlich der Zahlungsklage mit einem Teilbetrag von 34.070,79 € nebst Zinsen, ebenfalls Zug um Zug gegen Übertragung der Rechte, stattgegeben. Das Berufungsgericht hat die Zahlungspflicht der Beklagten auf 39.937,65 € erhöht und im Übrigen die Berufungen der Parteien zurückgewiesen. Dabei hat es entgegen dem Begehren der Beklagten und anders als das Landgericht die mit der Beteiligung verbundenen Steuervorteile in Höhe von 16.894,79 € nicht schadensmindernd angerechnet.

Gegen die Nichtberücksichtigung der Steuervorteile richtet sich die insoweit vom Berufungsgericht zugelassene Revision der Beklagten.

Die Revision bleibt ohne Erfolg. Das Berufungsgericht hat den geltend gemachten Schadensersatzanspruch im Ergebnis zu Recht ohne Anrechnung von Steuervorteilen zugesprochen.

Infolge der Beschränkung der Revision steht fest, dass die Beklagten verpflichtet sind, den Schaden, den der Kläger durch den Beitritt zu dem Fonds erlitten hat, zu ersetzen. Auf diesen Schaden sind etwaige Steuervorteile des Klägers nicht anzurechnen.

I. Das Berufungsgericht hat seine Entscheidung insoweit im Wesentlichen wie folgt begründet:

Die im Jahr 1997 erzielten Steuervorteile müsse sich der Kläger grundsätzlich nur hinsichtlich eines Teilbetrages von 6.082,12 €, der auf die Sonderabschreibung nach dem Fördergebietsgesetz (FördG) entfalle, schadensmindernd anrechnen lassen. Dieser Vorteil werde aber durch die Steuerzahlungen auf die Entnahmen ausgeglichen.

Die Finanzverwaltung könne weder die Sonderabschreibungen nach § 4 FördG gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO rückgängig machen noch die Schadensersatzleistung insoweit als Zufluss negativer Werbungskosten berücksichtigen. Das folge schon aus dem Wortlaut des § 1 Abs. 1 Satz 2 FördG, der insoweit eine Sperrwirkung entfalte.

Das gelte jedoch nicht für die übrigen Werbungskosten in Höhe von 10.812,67 €. Der Ersatz derartiger Aufwendungen im Rahmen der Rückabwicklung des Beitritts sei eine Einnahme, die der Kläger nach § 21 EStG versteuern müsse und die deshalb seinen Schaden nicht mindere.

Die dem Kläger somit nur verbleibenden Steuerersparnisse in Höhe von 6.082,12 € nach § 4 FördG würden jedoch durch die Besteuerung seiner Entnahmen in den Jahren 1998 bis 2008, die sich auf 10.600,04 € beliefen, aufgewogen. Das sei im Rahmen der Schadensschätzung bei der gebotenen Gesamtbetrachtung zu berücksichtigen, so dass eine Anrechnung von Steuervorteilen im Ergebnis ganz ausscheide.

II. Diese Ausführungen halten - teilweise nur im Ergebnis - revisionsgerichtlicher Überprüfung stand.

1. Im Rahmen der Schadensberechnung sind vorteilhafte Umstände, die mit dem schädigenden Ereignis in einem qualifizierten Zusammenhang stehen, zu berücksichtigen, soweit ihre Anrechnung dem Sinn und Zweck des Schadensersatzes entspricht und weder den Geschädigten unzumutbar belastet noch den Schädiger unbillig entlastet. Der Geschädigte darf nicht besser gestellt werden, als er ohne das schädigende Ereignis stünde. Andererseits sind nicht alle durch das Schadensereignis begründeten Vorteile auf den Schadensersatzanspruch anzurechnen, sondern nur solche, deren Anrechnung mit dem jeweiligen Zweck des Ersatzanspruchs übereinstimmt (BGH, Urteil vom 14. Januar 2002 - II ZR 40/00, WM 2002, 813, 815; Urteil vom 17. November 2005 - III ZR 350/04, ZIP 2006, 573 Rn. 7). Dazu können auch steuerliche Vorteile gehören, die der Anleger aus seiner Beteiligung an einem Immobilienfonds erlangt hat.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs scheidet aber im Rahmen der Schätzung des Schadens (§ 287 ZPO) eine Vorteilsanrechnung bezogen auf Steuervorteile grundsätzlich dann aus, wenn die entsprechende Schadensersatzleistung ihrerseits der Besteuerung unterworfen ist. Soweit die Schadensersatzleistung - als Rückfluss der zuvor angefallenen Betriebsausgaben oder Werbungskosten - vom Anleger zu versteuern ist, ohne dass es bei der gebotenen typisierenden Betrachtungsweise darauf ankommt, ob der Anleger die Schadensersatzleistung tatsächlich versteuert, sind die erzielten Steuervorteile nur dann anzurechnen, wenn Anhaltspunkte dafür bestehen, dass der Anleger derart außergewöhnliche Steuervorteile erzielt hat, dass es unbillig wäre, ihm diese zu belassen (siehe nur BGH, Urteil vom 18. Dezember 2012 - II ZR 259/11, ZIP 2013, 311 Rn. 10; Urteil vom 23. April 2012 - II ZR 75/10, ZIP 2012, 1342 Rn. 43 f.; Urteil vom 1. März 2011 - XI ZR 96/09, ZIP 2011, 868 Rn. 8 f., 13; Urteil vom 15. Juli 2010 - III ZR 336/08, BGHZ 186, 205 Rn. 36 ff.; Urteil vom 31. Mai 2010 - II ZR 30/09, ZIP 2010, 1397 Rn. 25).

Auf diese Ausnahme beruft sich die Revision nicht. Sie meint vielmehr, dass der Kläger die Schadensersatzleistung der Beklagten im Umfang der hier streitigen Werbungskosten schon grundsätzlich nicht zu versteuern habe, dass also die Steuervorteile dem Kläger erhalten blieben und deshalb auf den Schadensersatzanspruch anzurechnen seien. Dem kann nicht gefolgt werden.

2. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und des Bundesgerichtshofs sind Erstattungsbeträge, die Werbungskosten ersetzen, im Jahr ihres Zuflusses (§ 11 Abs. 1 Satz 1 EStG) steuerpflichtige Einnahmen der Einkunftsart, bei der die Aufwendungen vorher als Werbungskosten abgezogen worden sind (BFH, NV 2005, 188, juris Rn. 19; BStBl II 2002, 796, juris Rn. 14; BStBl II 2000, 197, juris Rn. 13; BFH, NV 1995, 499, juris Rn. 14; BStBl II 1993, 748, juris Rn. 8; BGH, Urteil vom 18. Dezember 2012 - II ZR 259/11, ZIP 2013, 313 Rn. 10; Urteil vom 26. Januar 2012 - VII ZR 154/10, WM 2012, 1790 Rn. 11, 16; Urteil vom 1. März 2011 - XI ZR 96/09, ZIP 2011, 868 Rn. 13; Urteil vom 19. Juni 2008 - VII ZR 215/06, WM 2008, 1757 Rn. 8, 11; Urteil vom 30. November 2007 - V ZR 284/06, WM 2008, 350 Rn. 12; ebenso Podewils, DStR 2009, 752, 754 f.; Kulosa in Schmidt, Einkommensteuergesetz, 32. Aufl., § 21 Rn. 65 "Rückabwicklung"; a.A. Loritz/Wagner, ZfIR 2003, 753 ff.; zur Rückabwicklung von Grundstückskaufverträgen s. Verfügung des Bayerischen Landesamts für Steuern vom 16. Juli 2008, DB 2008, 2110), hier also der Einkünfte des Klägers aus Vermietung und Verpachtung im Sinne des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Dass der Kläger die Fondsbeteiligung in seinem Betriebsvermögen gehalten hätte, hat die Revision nicht dargelegt und ist auch sonst nicht ersichtlich.

a) Zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung i.S. des § 21 EStG zählen nicht nur die Miet- oder Pachtzinsen, sondern auch alle sonstigen Entgelte, die in einem objektiven wirtschaftlichen oder tatsächlichen Zusammenhang mit der Einkunftsart stehen und damit durch sie veranlasst sind. Demzufolge sind Einnahmen der Einkunftsart auch die Rückflüsse von Aufwendungen, die zuvor bei der Ermittlung der Einkünfte dieser Einkunftsart als Werbungskosten abgezogen worden sind (BFH, BStBl II 2002, 796, juris Rn. 14). Steuervorteile, die sich durch den Ansatz von sofort abziehbaren Werbungskosten zunächst ergeben haben, werden danach bei einer Rückabwicklung im Wege des Schadensersatzes durch die Besteuerung der Schadensersatzleistung im Veranlagungszeitraum ihres Zuflusses regelmäßig wieder ausgeglichen. Werden als Werbungskosten geltend gemachte Aufwendungen zurückgezahlt, hat der Erwerber diese als Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung der Besteuerung zu unterwerfen (BGH, Urteil vom 1. März 2011 - XI ZR 96/09, WM 2011, 740 Rn.13; Loschelder in Schmidt, Einkommensteuergesetz, 32. Aufl., § 9 Rn. 65 f.).

b) Die von der Revision gegen diese Rechtsprechung aufgezeigten Gesichtspunkte können allenfalls zu der Annahme führen, dass die steuerrechtliche Lage bei Rückabwicklung der Vermögensbeteiligung unklar sei. Dann aber erscheint es angemessen, das Risiko, ob eine Besteuerung der Schadensersatzleistung rechtlich möglich ist und tatsächlich erfolgt, dem Schädiger aufzuerlegen. Der Geschädigte müsste ansonsten bereits im anhängigen Verfahren die Übertragung seiner Beteiligung gegen eine möglicherweise nicht vollständige Schadensersatzleistung anbieten, ohne den vollen, ihm gebührenden Ersatz zu erhalten; ihm würde zugemutet, wegen eines rechtlich nicht gesicherten möglichen Vorteils über einen weiteren Zeitraum das Risiko zu tragen, dass der Schädiger die noch ausstehende Ersatzleistung nicht mehr erbringen kann. Tritt dieser Fall ein, würde im Vermögen des Geschädigten ein dauerhafter Schaden verbleiben, beim Schädiger hingegen ein dauerhafter Vorteil. Dass dem Geschädigten im Rahmen der Vorteilsausgleichung eine Anrechnung unter diesen Voraussetzungen unzumutbar ist, entspricht der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH, Urteil vom 1. März 2011 - XI ZR 96/09, ZIP 2011, 868 Rn. 11). Im Übrigen müssen die Zivilgerichte in die Lage versetzt werden, über Schadensersatzansprüche abschließend zu erkennen, ohne sich mit steuerrechtlich außerordentlich komplexen Gestaltungen im Detail auseinandersetzen und die nur schwer abzusehende künftige Besteuerung der Ersatzleistung vorwegnehmen zu müssen (BGH, Urteil vom 15. Juli 2010 - III ZR 336/08, BGHZ 186, 205 Rn. 37).

c) Nach diesen Maßgaben scheidet eine Anrechnung der dem Kläger unstreitig in Höhe von 10.812,67 € aus dem Abzug von Werbungskosten entstandenen Steuervorteile aus.

aa) Das gilt jedenfalls für die sofort abzugsfähigen Werbungskosten.

In deren Höhe führt die Rückabwicklung der Beteiligung des Klägers nach den oben aufgezeigten Grundsätzen zu einer Besteuerung der Schadensersatzleistung, die ihm die erzielten Steuervorteile wieder nimmt.

(1) Unbegründet ist der Einwand der Revision, der an den Beklagten zu leistende Schadensersatz unterliege deshalb nicht der Besteuerung, weil die Rückabwicklung des Beteiligungserwerbs im Streitfall nicht zwischen den Parteien des Beitrittsvertrages erfolgt, sondern zwischen dem Kläger und den Gründungsgesellschaftern des Fonds. Nach der Rechtsprechung sowohl des Bundesfinanzhofs als auch des Bundesgerichtshofs macht es für die steuerliche Behandlung keinen Unterschied, ob die früheren Werbungskosten von dem Vertragspartner zurückgezahlt oder von einem Dritten erstattet werden (BFH, NV 2000, 1470, juris Rn. 3; BFH, NV 2005, 188, juris Rn. 19; BGH, Urteil vom 1. März 2011 - XI ZR 96/09, ZIP 2011, 868 Rn. 13). Erforderlich ist nur, dass ein innerer Zusammenhang zwischen der Zahlung und den Einnahmen besteht (BFH, NV 2005, 188, juris Rn. 20). Dieser liegt hier vor, da dem Kläger sämtliche Schäden aus dem finanzierten Erwerb und damit auch sämtliche Werbungskosten anteilig zu ersetzen sind. Die von der Revision angeführte Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH, BStBl II 2000, 197, juris Rn. 18) betrifft eine andere Fallgestaltung und ist daher hier nicht einschlägig.

(2) Entgegen der Auffassung der Revision bleiben die Steuervorteile dem Kläger auch nicht in dem Umfang erhalten, in dem die zugrundeliegenden Kosten aus dem Fremdkapital und nicht aus dem Kommanditkapital bezahlt worden sind. Für die steuerliche Beurteilung, nach der Steuerrechtssubjekt der Anleger selbst und die Personengesellschaft lediglich Subjekt der Einkünfteermittlung ist (vgl. Jooß, DStR 2014, 6, 8; Wacker, Festschrift Goette, 2011, S. 561, 564 mwN), macht das keinen Unterschied. Die Zurechnung der Werbungskosten hängt nicht davon ab, wie die Zahlungen zu Lasten des Eigen- oder des Fremdkapitals gebucht worden sind. Der Kläger konnte die Werbungskosten jeweils in voller Höhe zur Reduzierung seiner persönlichen Steuerlast geltend machen.

(3) Es kommt auch nicht darauf an, ob beim Kläger angesichts der an ihn gezahlten und vom Berufungsgericht bei der Berechnung der Schadenshöhe berücksichtigten Ausschüttungen von 29.654,92 € der verbliebene Schadensersatzbetrag niedriger ist als die ihm gutgeschriebenen Werbungskosten. Zum einen ist zu berücksichtigen, dass Gewinnausschüttungen ihrerseits versteuert werden müssen (vgl. Wacker in Schmidt, Einkommensteuergesetz, 32. Aufl., § 15 Rn. 708). Zum anderen ist im Rahmen der Vorteilsausgleichung eine schematische Betrachtungsweise angezeigt, die auf derartige Sondersituationen nicht eingehen kann (vgl. BGH, Urteil vom 15. Juli 2010 - III ZR 336/08, BGHZ 186, 205 Rn. 36, 48, 53).

bb) Im Ergebnis ohne Erfolg macht die Revision geltend, die vom Finanzamt als sofort abziehbare Werbungskosten behandelten Kostenpositionen, nämlich die Eigenkapitalbeschaffungskosten, die Vergütung für die Mietgarantie, die Pre-opening-Kosten, die Erhaltungsaufwendungen, die Kosten der Vermittlung der Endfinanzierung, die Kosten der Fondsverwaltung und die Komplementärvergütung, seien bei richtiger rechtlicher Würdigung keine Werbungskosten, sondern modellbedingte Nebenaufwendungen, die zu den Anschaffungskosten gehörten. Damit sei die Rückzahlung dieser Aufwendungen - unabhängig von der falschen Zuordnung durch das Finanzamt - steuerlich als Anschaffungskostenminderung im Jahr der Erstattung anzusehen. Insoweit sei eine Berücksichtigung als Werbungskosten zwar grundsätzlich möglich, aber nur in Form von Absetzungen für Abnutzung (AfA), die hier nicht geltend gemacht worden seien. Die Anschaffungskostenminderung sei dagegen nicht als Einkunft aus Vermietung und Verpachtung steuerbar, da die Anschaffungskosten nicht steuermindernd geltend gemacht werden könnten.

(1) Dabei legt die Revision schon nicht dar, dass alle der von ihr aufgeführten Kosten Anschaffungskosten i.S. des § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB sind. Nach dieser auch im Steuerrecht geltenden Norm (BFH, BFHE 198, 425, juris Rn. 15) sind Anschaffungskosten die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen, soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnet werden können. Jedenfalls bei den von der Revision aufgeführten Erhaltungsaufwendungen kann nicht ohne weiteres davon ausgegangen werden, dass es sich dabei um Anschaffungskosten handelt (vgl. Brandt/Crezelius/Ege/Ott/Spiegelberger, Steuergestaltung und Beratungskonsequenzen, 2003, S. 225 ff.). Sie sind auch keine Anschaffungsnebenkosten i.S. des § 255 Abs. 1 Satz 2 HGB (vgl. MünchKommHGB/Ballwieser, 3. Aufl., § 255 Rn. 6; Ellrott/Brendt in BeBiKo, 8. Aufl., § 255 HGB Rn. 70; Wiedmann in Ebenroth/Boujong/Joost/Strohn, HGB, 2. Aufl., § 255 Rn. 15).

(2) Bei den übrigen von der Revision benannten Kostenpositionen spricht allerdings viel dafür, dass es sich dabei um Anschaffungskosten i.S. des § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB handelt mit der möglichen Folge, dass ihr Rückfluss nicht als Einkunft aus Vermietung und Verpachtung steuerbar ist.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind Anleger, die sich an einem Immobilienfonds der vorliegenden Art beteiligen, regelmäßig nicht als Bauherrn, sondern als Erwerber des bebauten Grundstücks zu beurteilen. Dementsprechend werden alle Aufwendungen, die von ihnen getragen werden und dem Erwerb des bebauten Grundstücks dienen, als Anschaffungskosten und nicht als sofort abziehbare Werbungskosten behandelt. Davon sind etwa Provisionen in Bezug auf die Vermittlung des Eigenkapitals betroffen (BFH, BStBl II 2002, 796, juris Rn. 17; BStBl II 2001, 717, juris Rn. 16 ff.; BStBl II 1995, 166, juris Rn. 8; Heuermann, HFR 2002, 606; im Wesentlichen ebenso BMF, Erlass vom 20. Oktober 2003, BStBl I 546, 551 ff.).

Ob das auch im vorliegenden Fall gilt, kann jedoch offenbleiben. Denn jedenfalls hat das Finanzamt diese Kosten sämtlich als sofort abziehbare Werbungskosten behandelt und damit steuermindernd von den Einkünften des Klägers aus Vermietung und Verpachtung abgezogen.

Ohne Erfolg beruft sich die Revision in diesem Zusammenhang auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 26. Februar 2002 (BStBl II 2002, 796, juris Rn. 22 ff.), aus dem sich ergeben soll, dass es für die steuerrechtliche Qualifizierung der Rückflüsse nicht darauf ankommen soll, ob das Finanzamt die betreffenden Aufwendungen als Anschaffungskosten oder als sofort abziehbare Werbungskosten behandelt hat. Nach Auffassung des Bundesfinanzhofs gibt es im Steuerrecht kein allgemeines Korrespondenzprinzip, aufgrund dessen die materiellrechtlich unzutreffende Behandlung von Aufwendungen auf die steuerrechtliche Einordnung der Rückflüsse zu übertragen ist (aA Kreft in Herrmann/ Heuer/Raupach, EStG/KStG, Stand: 11.2013, § 9 EStG Rn. 87 aE; Drenseck, FR 1991, 497).

Ob diese Rechtsprechung auch auf den vorliegenden Fall anzuwenden ist und ob - falls ja - die Festsetzung der Werbungskosten nicht durch das Finanzamt in entsprechender Anwendung des § 174 Abs. 4 AO geändert werden könnte (vgl. dazu Weber-Grellet, FR 2002, 729; Heuermann, HFR 2002, 606), erscheint zweifelhaft. In dem jener Entscheidung zugrunde liegenden Fall ging es um eine (teilweise) Rückzahlung einer Vermittlungsprovision. An der Gesellschafterstellung des dortigen Klägers änderte sich dadurch nichts. Hier dagegen scheidet der Kläger im Rahmen des sogenannten großen Schadensersatzes aus der Gesellschaft aus. Er wird so gestellt, als hätte er sich nie beteiligt. In dem Fall des Bundesfinanzhofs war die Behandlung der Rückflüsse als sofort abziehbare Werbungskosten zwar falsch. Bei richtiger Behandlung hätte der dortige Kläger die Anschaffungskosten aber als AfA nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG geltend machen können. Damit wären diese Aufwendungen auf jeden Fall steuermindernd zu berücksichtigen gewesen, wenn auch zeitlich in unterschiedlicher Höhe. Im vorliegenden Fall kommt dagegen eine Steuerminderung durch den Ansatz von AfA nicht in Betracht, weil der Kläger aus dem Anlegerkreis ausscheidet und deshalb keine AfA mehr geltend machen kann. Würde die ihm - möglicherweise zu Unrecht - gewährte Steuerersparnis nicht durch eine Besteuerung der Schadensersatzleistung ausgeglichen, entstünde für ihn zu Lasten des Fiskus ein dauerhafter Vorteil. Dass der Bundesfinanzhof auch bei einer derartigen Sachlage von einer Nichtsteuerbarkeit des Rückflusses ausgehen würde, ergibt sich aus dem zitierten Urteil nicht.

Jedenfalls muss der Kläger damit rechnen, dass die Finanzbehörde aufgrund der Unterschiede in den Sachverhalten das Urteil des Bundesfinanzhofs auf den vorliegenden Fall nicht anwendet und stattdessen die Schadensersatzleistung in Höhe der als sofort abziehbare Werbungskosten behandelten Aufwendungen besteuert. Dem Kläger ist es damit jedenfalls unzumutbar, sich im Rahmen der Vorteilsausgleichung die derzeitigen Steuervorteile auf seinen Schadensersatzanspruch anrechnen zu lassen.

d) Nach der Rechtsprechung des Senats gilt, anders als vom Berufungsgericht angenommen, für die Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz - hier in Höhe von 6.082,12 € - nichts anderes als für die sofort abziehbaren Werbungskosten (BGH, Urteil vom 18. Dezember 2012 - II ZR 259/11, ZIP 2013, 311 Rn. 21).

Die Revision beruft sich demgegenüber - ebenso wie das Berufungsgericht - auf eine Sperrwirkung des § 1 Abs. 1 Satz 2 FördG und will daraus herleiten, dass bei der Rückabwicklung eines Gesellschaftsbeitritts der Schadensersatzanspruch nicht im Umfang der auf den betreffenden Gesellschafter entfallenden Sonderabschreibungen steuerbar ist. Auch dem kann nicht gefolgt werden.

aa) Mit der Möglichkeit von Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz verfolgte der Gesetzgeber den Zweck, die steuerlichen Bedingungen im Beitrittsgebiet zu verbessern und eine auf die Erleichterung und Beschleunigung des dort notwendigen Anpassungsprozesses zielende Regelung zu schaffen (BFH, BFHE 197, 503, juris Rn. 12; BFHE 206, 444, juris Rn. 18). Dabei hat er, um ein einheitliches Ausüben des Wahlrechts über die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung für alle beteiligten Steuerpflichtigen auf der Ebene der Gesellschaft sicherzustellen, in § 1 Abs. 1 Satz 2 FördG bestimmt, dass bei Personengesellschaften an die Stelle des Steuerpflichtigen die Gesellschaft tritt (Töben, Fördergebietsgesetz, 2. Aufl., § 1 Rn. 89). Insoweit entfaltet diese Bestimmung eine Sperrwirkung (BFH, BFHE 197, 503, juris Rn. 9; NV 2007, 2097, juris Rn. 13 f.). Die Sonderabschreibung kann danach dem Grunde und der Höhe nach nur einheitlich in Anspruch genommen werden. Diese Bestimmung verdrängt den § 7a Abs. 7 Satz 1 EStG, wonach erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen bei mehreren Beteiligten anteilig vorzunehmen sind, wenn die Voraussetzungen nur bei einzelnen Beteiligten erfüllt sind (Stuhrmann in Blümich, EStG, KStG, GewStG, Loseblattkommentar, Stand: März 2010, FördG § 1 Rn. 6; zweifelnd Töben, Fördergebietsgesetz, 2. Aufl. § 1 Rn. 93).

Das bedeutet aber nicht, dass auch bei einer Rückabwicklung des Gesellschaftsbeitritts in Form eines großen Schadensersatzanspruchs dem betroffenen Gesellschafter die ihm wirtschaftlich zugeflossenen Sonderabschreibungen verblieben, dass also die Ersatzleistung im Umfang der Sonderabschreibungen nicht steuerbar wäre. Auch im Rahmen des § 1 Abs. 1 Satz 2 FördG bleibt es entgegen der Auffassung der Revision dabei, dass steuerpflichtig allein die Gesellschafter sind. Auf der Ebene der Gesellschaft werden nur im Rahmen einer einheitlichen und gesonderten Feststellung die Einkünfte der Gesamtheit aller Gesellschafter ermittelt und den einzelnen Gesellschaftern zugerechnet (§ 39 Abs. 2 Nr. 2, §§ 179 ff. AO). Bei der Rückabwicklung der Gesellschaftsbeteiligung im Rahmen eines Schadensersatzanspruchs kann damit durchaus der Teil der Schadensersatzleistung, der dem zugerechneten Teil der Sonderabschreibungen entspricht, besteuert werden.

Das steht nicht im Widerspruch zu der Auffassung des Bundesfinanzhofs, die Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz seien von einem Gesellschafterwechsel und einem Ein- oder Austritt eines Gesellschafters unabhängig (BFH, NV 2007, 2097, juris-Rn. 14). Damit wird nur gesagt, dass es nicht darauf ankommt, ob der einzelne Gesellschafter die Voraussetzungen für eine Sonderabschreibung erfüllt. Vielmehr sind insoweit nach § 1 Abs. 1 Satz 2 FördG allein die Verhältnisse der Gesellschaft maßgeblich. Das ändert aber nichts an der Steuerpflicht des Gesellschafters und damit an der Wirksamkeit der Sonderabschreibungen allein bei ihm. Im Übrigen ist die Rückabwicklung eines Gesellschaftsbeitritts im Wege des Schadensersatzes nach der Rechtsprechung des Senats weder rechtlich noch wirtschaftlich identisch mit der Veräußerung des Gesellschaftsanteils. Die Herausgabe des zuvor angeschafften Wirtschaftsguts stellt keinen gesonderten "marktoffenbaren Vorgang", sondern nur einen notwendigen Teilakt im Rahmen der Rückabwicklung dar (BGH, Urteil vom 18. Dezember 2012 - II ZR 259/11, ZIP 2013, 311 Rn. 15). Dabei ist kein Grund ersichtlich, warum die Ersatzleistung beim betroffenen Gesellschafter nicht - wie auch hinsichtlich der sonstigen Werbungskosten - anteilig besteuert werden kann. Denn als Ergebnis der Rückabwicklung soll er so stehen, als hätte er sich nie an der Gesellschaft beteiligt.

bb) Entgegen der Auffassung der Revision steht diesem Ergebnis auch nicht entgegen, dass die durch die Besteuerung der Schadensersatzleistung beim Kläger rückabgewickelten Sonderabschreibungen von den Beklagten nicht mehr geltend gemacht werden können. Die Beklagten schulden dem Kläger Schadensersatz. In diesem Rahmen fallen Nachteile, die sich aus der Besteuerung ergeben, ihnen zur Last. Dem Kläger kann nicht zugemutet werden, eine Minderung des Schadensersatzes hinnehmen zu müssen, nur weil die Beklagten die mit einer Fondsbeteiligung verbundenen Abschreibungen für vergangene Zeiträume nicht mehr geltend machen können.

Bergmann Strohn Caliebe

Reichart Sunder