BFH Urteil vom 27.08.2026 – VI R 22/24

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 15.05.2024 - 9 K 28/23 aufgehoben.

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

I.

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) erzielte im Streitjahr (2018) Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft durch den Betrieb des "X" sowie aus Vermietung und Verpachtung mehrerer Immobilien.

Mit notariell beurkundetem Übergabe- und Altenteilvertrag vom 03.11.2014 und Wirkung zum 01.01.2015 hatte B (geboren 1931) den Forstbetrieb "X" gegen Gewährung von Altenteilsleistungen auf den Kläger übertragen. Dieser war bereits zuvor zunächst nebenberuflich als Jagdaufseher und ab dem Jahr 2014 als angestellter Forstwirt beim "X" tätig gewesen.

Nach Angaben des Klägers beliefen sich die Verkehrswerte des Forstbetriebs auf 7.100.000 € und der drei von B zusätzlich mitübertragenen Einfamilienhäuser auf 450.000 €. Die Altenteilsleistungen des Klägers umfassten die Einräumung eines Wohnrechts nebst "Hege und Pflege" von B sowie die Gewährung eines monatlichen Baraltenteils in Höhe von 2.500 €.

Mit weiterem notariell beurkundeten Vertrag erwarb der Kläger von B zudem einen Reiterhof zu einem Kaufpreis von 360.000 €. Diesbezügliche Aufwendungen stehen nicht im Streit.

Der Kläger führte den Forstbetrieb selbständig fort, den Reiterhof verpachtete er. Die Einfamilienhäuser sowie zwei weitere, in seinem Eigentum stehende Immobilien vermietete er.

In der Folgezeit verlangte B --vertreten von ihrem mittlerweile zu ihrem rechtlichen Betreuer bestellten Sohn-- die Rückübertragung der Vermögensgegenstände. Hierzu führte sie verschiedene Zivilprozesse gegen den Kläger, in denen sie geltend machte, sie sei bei Vertragsabschluss demenzbedingt geschäftsunfähig gewesen. Nachdem der Kläger in dem die Rückabwicklung des Übergabe- und Altenteilvertrags betreffenden Klageverfahren vor dem Landgericht (LG) C obsiegt hatte, kam es im Rahmen des Berufungsverfahrens zu einem Vergleich.

Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) entrichtete der Kläger im Zusammenhang mit diesem Prozess im Streitjahr insgesamt Rechtsanwalts- und Privatgutachterkosten in Höhe von 17.740,88 €, die er zuletzt erfolglos als außergewöhnliche Belastungen beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) geltend machte.

Der hiergegen gerichteten Klage gab das FG statt.

Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung von § 33 Abs. 2 Satz 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Es beantragt,das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 15.05.2024 - 9 K 28/23 aufzuheben und die Klage als unbegründet abzuweisen.

Der Kläger beantragt,die Revision zurückzuweisen.

II.

Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Unrecht entschieden, dass die streitigen Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sind. Denn sie sind dem Kläger nicht zwangsläufig entstanden.

1. Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung), so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass der Teil der Aufwendungen, der die dem Steuerpflichtigen zumutbare Belastung (Abs. 3) übersteigt, vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen wird (§ 33 Abs. 1 EStG). Gemäß § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG erwachsen Aufwendungen dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen.

Nach § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG sind Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits (Prozesskosten) vom Abzug ausgeschlossen, es sei denn, es handelt sich um Aufwendungen, ohne die der Steuerpflichtige Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren und seine lebensnotwendigen Bedürfnisse im üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können.

Voraussetzung für die Abziehbarkeit der streitigen Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen ist mithin zunächst, dass sie dem Steuerpflichtigen nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG zwangsläufig entstanden sind. Diese Voraussetzung ist bei Aufwendungen für einen Zivilprozess nur dann erfüllt, wenn auch das die Prozessführung adäquat verursachende Ereignis für den Steuerpflichtigen zwangsläufig war (Senatsurteil vom 19.11.2015 - VI R 38/14, Rz 10, m.w.N.). Die Vielfalt der prozessualen Gestaltungen erfordert insoweit eine Berücksichtigung des jeweiligen Streitgegenstands und der Ursache des Streits (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 09.05.1996 - III R 224/94, BFHE 181, 12, BStBl II 1996, 596, unter 2., und Senatsurteil vom 19.11.2015 - VI R 38/14, Rz 11, jeweils m.w.N.).

Für einen Rechtsstreit um Ansprüche aus einem durch den Steuerpflichtigen selbst abgeschlossenen Vertrag steht jedenfalls dann das eigene Verhalten des Steuerpflichtigen der Zwangsläufigkeit von Zivilprozesskosten entgegen, wenn sich der Steuerpflichtige auf eine konkret mit Unsicherheiten behaftete Vertragsgestaltung eingelassen hat, sodass anschließende zivilrechtliche Auseinandersetzungen naheliegend erscheinen (BFH-Urteil vom 23.05.2001 - III R 33/99, BFH/NV 2001, 1391, unter II.3.a, und Senatsurteil vom 19.11.2015 - VI R 38/14, Rz 17). Insoweit kommt es nicht darauf an, ob der Steuerpflichtige sich für den Prozess hinreichende Erfolgsaussichten ausrechnen konnte.

2. Nach diesen Rechtsgrundsätzen sind die vom Kläger verausgabten Prozesskosten nicht als außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG zu berücksichtigen. Sie sind dem Kläger nicht zwangsläufig im Sinne von § 33 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 EStG erwachsen. Denn er hat mit dem Abschluss des Übergabe- und Altenteilvertrags vom 03.11.2014 die wesentliche Ursache für die streitigen Aufwendungen selbst gesetzt.

a) Im Streitfall war das Risiko eines späteren Zivilprozesses bereits deshalb bei Vertragsabschluss angelegt, weil Rechtsstreitigkeiten im Zusammenhang mit der Annahme einer Erbschaft oder Schenkung nicht unüblich sind, sodass anschließende zivilrechtliche Auseinandersetzungen naheliegend erscheinen (für die Annahme einer Erbschaft noch offengelassen im Senatsurteil vom 14.04.2016 - VI R 14/14, Rz 17).

Dies gilt insbesondere in der vorliegenden Konstellation, in der die Schenkerin (B) zum Zeitpunkt der Schenkung fortgeschrittenen Alters war, zudem einen nahen Verwandten (ein leibliches Kind) hatte, sich aber für eine unentgeltliche Übertragung von Vermögensgegenständen von erheblichem Wert an ein Nicht-Familienmitglied entschied.

b) Dem steht auch nicht entgegen, dass es sich bei dem dem Zivilprozess zugrundeliegenden Vertrag um einen Hofübergabevertrag unter Gewährung von Versorgungsleistungen handelt. Bei einem solchen Vertrag soll der Übernehmer nach dem Willen der Beteiligten wenigstens teilweise eine unentgeltliche Zuwendung erhalten, sodass der Übergabevertrag sich damit auch als Schenkung darstellt (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 05.07.1990 - GrS 4-6/89, BFHE 161, 317, BStBl II 1990, 847, unter C.II.1.a).

Der Kläger hat den Forstbetrieb "X" nebst der mitübertragenen Einfamilienhäuser (folglich zumindest teilweise) im Wege der Schenkung erworben, da die übertragenen Vermögenswerte von --nach Angaben des Klägers-- insgesamt 7.550.000 € --wie den Vertragsbeteiligten bewusst war-- in einem extremen Missverhältnis zu den klägerischen Gegenleistungen in Form der Einräumung eines Wohnrechts nebst "Hege und Pflege" der bereits sehr betagten B sowie der Gewährung eines monatlichen Baraltenteils in Höhe von 2.500 € standen.

c) Durch den Abschluss des Hofübergabe- und Altenteilvertrags vom 03.11.2014 hatte sich der Kläger mithin auf eine Konstellation eingelassen, die konkret mit dem Risiko behaftet war, dass B und/oder deren Sohn die Rückabwicklung der Hofübertragung wegen (vermeintlicher) Geschäftsunfähigkeit von B und/oder (vermeintlicher) Sittenwidrigkeit des Vertrags begehrte(n). Mit der Klageerhebung durch B vor dem LG C hat sich daher ein Risiko verwirklicht, das schon in der konkreten Gestaltung bei Vertragsabschluss angelegt und wesentlich auf die vom Kläger aus freiem Entschluss erfolgte Annahme des Hofübertragungsangebots zurückzuführen war.

d) Anders als das FG meint, steht dem auch nicht § 11 Abs. 1 des Beurkundungsgesetzes (BeurkG) entgegen, wonach der beurkundende Notar bei Überzeugung vom Fehlen der erforderlichen Geschäftsfähigkeit eines Vertragsbeteiligten die Beurkundung ablehnen und bei Zweifeln an der erforderlichen Geschäftsfähigkeit diese in der Niederschrift der Beurkundung festhalten soll. Denn bei § 11 BeurkG handelt es sich um eine bloße Soll-Vorschrift, die den Notar nicht zur positiven Feststellung der Geschäftsfähigkeit, von deren Vorhandensein er im Regelfall ausgehen kann, verpflichtet (vgl. Oberlandesgericht --OLG-- Frankfurt, Urteil vom 15.06.2012 - 7 U 221/11, Rz 56, und OLG Hamm, Urteil vom 08.07.2015 - I-11 U 180/14, Rz 22). Das Risiko, dass der Beschenkte einem Rückübertragungsverlangen wegen (behaupteter) Geschäftsunfähigkeit des Schenkers ausgesetzt ist, wird durch die notarielle Beurkundung und die in § 11 BeurkG geregelten Feststellungen des Notars zur Geschäftsfähigkeit nicht ausgeschlossen.

Etwas anderes ergibt sich im Streitfall auch nicht daraus, dass sich das LG C nicht von der Geschäftsunfähigkeit von B überzeugen konnte. Das auf dem Verhalten des Steuerpflichtigen basierende Risiko, einem Zivilprozess überhaupt erst ausgesetzt zu sein, entfällt nicht rückwirkend durch ein späteres Obsiegen in eben diesem Prozess.

e) Ob der Kläger bei Vertragsabschluss möglicherweise nicht vorausgesehen hat und auch nicht voraussehen konnte, dass es später tatsächlich zu einem Rechtsstreit um die Wirksamkeit des Hofübergabe- und Altenteilvertrags kommen sollte, steht der fehlenden Zwangsläufigkeit ebenfalls nicht entgegen.

3. Ein anderes Ergebnis folgt auch nicht aus der durch das Gesetz zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften vom 26.06.2013 (BGBl I 2013, 1809) --Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz-- eingeführten Regelung des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG. Denn diese begründet keinen eigenständigen Abzugstatbestand betreffend Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits (Prozesskosten) als außergewöhnliche Belastungen (vgl. Senatsbeschluss vom 10.08.2022 - VI R 29/20, BFHE 278, 116, BStBl II 2022, 766, Rz 8 und 10; a.A. Niedersächsisches FG, Urteil vom 10.06.2025 - 13 K 157/24, Rz 70 und 78 f.; Heim, Deutsche Steuer-Zeitung 2014, 165, 167). § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG enthält lediglich ein Abzugsverbot für nichtexistenzsichernde Prozesskosten. Er setzt damit voraus, dass dahingehende Aufwendungen dem Steuerpflichtigen zwangsläufig entstehen, den Umständen nach notwendig sind sowie einen angemessenen Betrag nicht übersteigen und damit nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG dem Grunde nach als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen wären.

a) Dies ergibt sich bereits aus dem Wortlaut der Vorschrift. Danach sind "Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits" vom "Abzug ausgeschlossen". Das Abzugsverbot zielt damit ersichtlich auf den Abzug dieser Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen und setzt damit zwangsläufigen Aufwand nach der Legaldefinition in § 33 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 EStG voraus.

b) Entsprechendes folgt zudem aus der Gesetzessystematik. Auch diese zeigt, dass § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG die Voraussetzungen der Zwangsläufigkeit bei Prozesskosten lediglich näher konkretisiert (vgl. Bleschick, FinanzRundschau 2013, 932, 934 ff.), ohne die allgemeinen Abzugsvoraussetzungen des § 33 EStG einzuschränken.

Wenn der Gesetzgeber stattdessen im Anwendungsbereich des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG auf eine Prüfung der Voraussetzungen des § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG hätte verzichten wollen, hätte es nahegelegen, die Sondervorschrift zu Prozesskosten in einem separaten Absatz des § 33 EStG aufzunehmen. Genau dies --nämlich die Einführung einer die Abzugsfähigkeit von Prozesskosten regelnden Vorschrift in einem eigenständigen Abs. 3a des § 33 EStG-- hatte der Bundesrat in seiner Stellungnahme zum Entwurf eines Jahressteuergesetzes 2013 (BRDrucks 302/12 --Beschluss--, S. 34) vorgeschlagen. Dieser Vorschlag der Länderkammer ist jedoch nicht verwirklicht und die die Prozesskosten regelnde Sondervorschrift später durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz am Ende des § 33 Abs. 2 EStG verankert worden (ausführlich zur Entstehungsgeschichte Senatsurteil vom 18.05.2017 - VI R 9/16, BFHE 258, 142, BStBl II 2017, 988, Rz 24 ff.).

c) Weiter spricht der Zweck des § 33 EStG, nämlich zwangsläufige Mehraufwendungen für den existenznotwendigen Grundbedarf zu berücksichtigen, die sich wegen ihrer Außergewöhnlichkeit einer pauschalen Erfassung in allgemeinen Freibeträgen entziehen, für die Wortlautauslegung. Denn übliche Aufwendungen der Lebensführung sind --da in Höhe des Existenzminimums durch den Grundfreibetrag abgegolten-- aus dem Anwendungsbereich des § 33 EStG ausgeschlossen (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteile vom 18.06.2015 - VI R 68/14, BFHE 250, 166, BStBl II 2015, 803, Rz 9, und vom 21.02.2018 - VI R 11/16, BFHE 260, 507, BStBl II 2018, 469, Rz 22). Hierzu zählen insbesondere Kosten, die dem Steuerpflichtigen als Folge seiner frei getroffenen Entscheidung zur Lebensgestaltung und Lebensführung erwachsen. Für die Abzugsfähigkeit von Prozesskosten folgt daraus, dass zu berücksichtigen ist, ob der Steuerpflichtige durch sein frei gewähltes Verhalten das die Zahlungsverpflichtung adäquat verursachende Ereignis selbst gesetzt hat.

d) Schließlich streitet auch die Gesetzeshistorie für die Auffassung des Senats.

Hintergrund der Einführung des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG war, dass der Senat mit Urteil vom 12.05.2011 - VI R 42/10 (BFHE 234, 30, BStBl II 2011, 1015) die Abzugsfähigkeit von Zivilprozesskosten erweitert hatte. Auf diese Rechtsprechungsänderung hat der Gesetzgeber --noch bevor der Senat mit Urteil vom 18.06.2015 - VI R 17/14 (BFHE 250, 153, BStBl II 2015, 800) zu der früheren BFH-Rechtsprechung zurückgekehrt ist-- mit der Einführung des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG reagiert, indem er inhaltlich an diese Rechtsprechung angeknüpft und diese zugleich weiter eingeschränkt hat (vgl. Senatsurteil vom 18.05.2017 - VI R 9/16, BFHE 258, 142, BStBl II 2017, 988, Rz 22 ff.). Mit dem gesetzgeberischen Ziel, die Abzugsfähigkeit von Prozesskosten durch gesetzliche Kodifikation weiterer Abzugsvoraussetzungen einzuschränken, ist es daher nicht vereinbar, auf eine Prüfung der allgemeinen Abzugsvoraussetzungen des § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG zu verzichten.

4. Da die streitigen Aufwendungen des Klägers schon deshalb nicht als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sind, weil sie ihm nicht nach § 33 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 EStG zwangsläufig entstanden sind, braucht der Senat nicht zu entscheiden, ob im Streitfall das Abzugsverbot in § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG greift, ein Abzug mithin auch ausgeschlossen ist, weil es sich --entgegen der Auffassung des FG-- nicht um Aufwendungen handelt, ohne die der Kläger Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren und seine lebensnotwendigen Bedürfnisse in dem üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können.

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.