Tatbestand§
Die Beteiligten streiten über die Anwendbarkeit des § 6a GrEStG.
Die Klägerin, eine GmbH, war Betriebsgesellschaft im Rahmen einer Betriebsaufspaltung. Der alleinige Gesellschafter und Geschäftsführer der Klägerin, Herr Z, war Inhaber der Besitzgesellschaft, einem Einzelunternehmen, und Eigentümer des Grundstücks Y-Straße ... in X, welches zum Betriebsvermögen des Einzelunternehmens gehörte. Mit notariellem Vertrag vom 02.08.2016 vereinbarten die Klägerin und Herr Z die Einbringung bzw. Übertragung sämtlicher Aktiva und Passiva des Besitzunternehmens von Herrn Z auf die Klägerin. Dazu gehörte auch das vorbezeichnete Grundstück. Damit sollte Herr Z seine Sacheinlageverpflichtung erfüllen und neue Geschäftsanteile an der Klägerin erhalten. Dies wurde im gleichen Vertrag festgehalten.
Im Einzelnen enthält der notarielle Vertrag u.a. folgende Ausführungen:
Unter E.I.1. „Herr Z bringt sämtlich in der Schlussbilanz zu 31.12.2015 verzeichneten Aktiva und Passiva des (...) Einzelunternehmens (...) zu Buchwerten mit sofortiger Wirkung in die Firma Z GmbH (...) zu Alleineigentum ein. (...) Die Z GmbH nimmt diese Übertragung (...) hiermit an. (...)“
Unter E.II.1.: „Z und die Z GmbH (...) sind darüber einig, dass sämtliche in der Schlussbilanz zum 31.12.2015 aufgeführten Gegenstände des Betriebsvermögens des Einzelunternehmens (...) auf die Z GmbH übergehen. (...)
Auf das Erfordernis der Einzelübertragung und insbesondere Besitzverschaffung für den dinglichen Rechtsübergang wurden die Vertragsteile hingewiesen. (...)“
Unter E.II.2.: „Z und die Z GmbH (...) sind darüber einig, dass das Eigentum an dem Grundstück (...) auf die Z GmbH übergeht. (...)“
Unter E.II.3.: „Die Einbringung des Unternehmens und des Grundstücks erfolgt als Sacheinlage unter Anwendung von § 20 UmwStG gegen Übernahme einer Stammeinlage im Nennbetrag von ... € an der Z GmbH.“
Unter F.II.2.: „Die Beteiligten wurden auf folgendes weiter hingewiesen: Das Eigentum an dem eingebrachten Grundstück geht erst mit der Umschreibung im Grundbuch über. (...) Der Anspruch auf Übereignung kann durch Eintragung einer Vormerkung gesichert werden. Die Beteiligten verzichten auf die Eintragung dieser Vormerkung. (...)“
Im Übrigen wird auf den Vertrag (GA Bl. 4 ff.) Bezug genommen.
Mit Bescheid vom 30.08.2016 (GA Bl. 20 ff.) setzte der Beklagte daraufhin gegenüber der Klägerin Grunderwerbsteuer i.H.v. ... € fest und verwies zur Erläuterung auf die Anlage zum Bescheid, in welcher ausgeführt war, dass es sich um einen steuerbaren Rechtsträgerwechsel nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 GrEStG handele. Durch die Einbringung des Einzelunternehmens in die Klägerin gehe der Verbund des Konzernes unter. Dadurch seien die Voraussetzungen des § 6a Satz 4 GrEStG nicht erfüllt.
Mit ihrem Einspruch wandte sich die Klägerin gegen den angesetzten Wert und führte zudem aus, dass die Steuerbefreiung nach § 6a Satz 1 GrEStG einschlägig sei.
Mit Einspruchsentscheidung vom 04.05.2021 (GA Bl. 23 ff.) setzte der Beklagte die Grunderwerbsteuer auf ... € herab. Zur Begründung führte er aus, dem Einspruch könne insoweit entsprochen werden, als aufgrund der Mitteilung über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Grundbesitzwerts auf den 01.01.2016 der Grundbesitzwert mit ... € festgestellt worden sei. Die Grunderwerbsteuer sei daher auf ... € (= 6,5 % von ... €) herabzusetzen.
Im Übrigen sei der Einspruch unbegründet. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterlägen Verträge, die auf die Einbringung von Grundstücken gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten gerichtet sind, der Grunderwerbsteuer. Durch den Einbringungsvertrag werde ein Anspruch der Gesellschaft auf Übereignung des Grundstücks begründet. § 6a GrEStG begünstige hingegen nur Umwandlungen, Einbringungen oder andere Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage, die nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2, Abs. 2a, Abs. 3 oder Abs. 3a GrEStG begünstigt sind. Steuerbare Vorgänge des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG seien somit vom Anwendungsbereich des § 6a GrEStG ausgeschlossen.
Mit ihrer Klage begehrt die Klägerin weiterhin die Steuerbefreiung nach § 6a GrEStG. Nach § 6a Satz 1 GrEStG sei der Rechtsvorgang einer „Einbringung" neben denjenigen der Umwandlung ausdrücklich mit in den Anwendungsbereich der Grunderwerbsteuerbefreiung aufgenommen worden (vgl. auch Widmann/Mayer/Pahlke, GrEStG/Anlage 12 Rn. 416). Bei den von § 6a GrEStG erfassten Einbringungen handele es sich um Rechtsvorgänge, bei denen ein Gesellschafter ein Grundstück zur Erfüllung einer Sacheinlageverpflichtung auf eine Kapitalgesellschaft überträgt. Mit der notariellen Urkunde vom 02.08.2016 sei die Einbringung im vorgenannten Sinne einer Sachkapitalerhöhung erfolgt. Die Beendigung einer Betriebsaufspaltung im Wege der Einbringung durch Einzelrechtsnachfolge, bei der Besitz- und Betriebsunternehmen in einer Person, wie hier durch Herrn Z, begründet würden, dürfe nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift vom Anwendungsbereich des § 6a GrEStG nicht ausgeschlossen werden. Bei dieser Gestaltung handele es sich um die Umstrukturierung zur Beendigung eines kleinstmöglichen Konzerns, bei dem ein Rechtsträgerwechsel bezogen auf das Grundstück dem Wortlaut des Gesetzes entsprechend durch „Einbringung" neben den gesetzlich geregelten Umwandlungen erfolge. § 6a GrEStG sei bisher von der BFH-Rechtsprechung zudem weit ausgelegt worden, so dass etwaige Unklarheiten und Widersprüche im Wortlaut des Gesetzes dem Sinn und Zweck entsprechend auszulegen seien, nämlich eine Grunderwerbsteuerbefreiung bei der Umstrukturierung im Konzern zu gewährleisten.
Weiter führt die Klägerin aus, der Begriff der „Einbringung oder eines anderen Erwerbsvorgangs auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage" werde im Sinne der Erfüllung einer Sacheinlageverpflichtung gesehen. Die Sacheinlageverpflichtung ergebe sich im vorliegen Fall aus der notariellen Einbringungsvereinbarung. Die vollständige Gewährung von Anteilen am Stammkapital sei nicht erforderlich (vgl. Weilbach, GrEStG, § 6a Rn. 20). Vielmehr reiche die Veränderung der gesellschaftsrechtlichen Stellung des Gesellschafters aus (vgl. Weilbach, GrEStG, § 6a Rn. 20: Widmann/Mayer/Pahlke GrEStG/Anhang 12 Rdnr. 415, 428,456, 458). Die Tatsache, dass im vorliegenden Fall die Beendigung der Betriebsaufspaltung u.a. durch die Einbringung eines Grundstücks erfolge, hindere nicht die Anwendung des § 6a GrEStG, da es einen Übertragungsvorgang in eine Kapitalgesellschaft im Rahmen eines der Umwandlung gleichgesetzten Einbringungsvorgang gebe, der einer Gesamtrechtsnachfolge der Umwandlungsvorgänge gleichkomme und auch gleich der Ausgliederung im Umwandlungssteuerrecht behandelt werde. § 6a GrEStG sei deswegen keine (einschränkend auszulegende) Ausnahmevorschrift, sondern als lex specialis vorrangig zu den allgemeinen Übertragungsvorgängen von Grundstücken zu betrachten. Er solle nämlich nach dem gesetzgeberischen Willen die (gesellschaftsrechtlichen) Umstrukturierungsvorgänge im Konzern erleichtern. Der im vorliegenden Fall anzunehmende Einmann-Konzern bei der Betriebsaufspaltung sei der kleinstmögliche Konzern. Ihn aus der Anwendung des § 6a GrEStG herauszunehmen, bedeute eine Benachteiligung, die dem Sinn und Zweck des § 6a GrEStG widerspreche. Dies gelte insbesondere dann, wenn wie vorliegend ein Einzelunternehmen mit all seinen Vermögensgegenständen „als Ganzes" und nicht nur ein einzelnes Grundstück übertragen werde.
Die Klägerin beantragt,
den Grunderwerbsteuerbescheid vom 30.08.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 04.05.2021 aufzuheben
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er verweist auf seine Einspruchsentscheidung.
Entscheidungsgründe§
I. Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat zu Recht die Anwendung von § 6a GrEStG verneint.
1. Nach § 6a Satz 1 GrEStG wird für einen nach § 1 Absatz 1 Nummer 3 Satz 1, Absatz 2 bis 3 oder Absatz 3a steuerbaren Rechtsvorgang auf Grund einer Umwandlung im Sinne des § 1 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Umwandlungsgesetzes, einer Einbringung oder eines anderen Erwerbsvorgangs auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage die Steuer nicht erhoben.
2. Im Streitfall fehlt es an einem der in der Aufzählung des § 6a Satz 1 GrEStG enthaltenen steuerbaren Rechtsvorgänge, sodass der vorliegend streitgegenständliche Übertragungsvorgang nicht in den Anwendungsbereich der Steuerbefreiungsvorschrift fällt. Denn es liegt kein nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1, Abs. 2-3 oder Abs. 3a GrEStG steuerbarer Vorgang vor, sondern ein solcher nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG, welcher nicht von § 6a Satz 1 GrEStG erfasst wird.
a) Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliegt der Grunderwerbsteuer ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung eines Grundstücks begründet.
b) Ein solches Rechtsgeschäft ist mit dem notariellen Vertrag vom 02.08.2016 gegeben. In diesem Vertrag wurde die Einzelübertragung aller Aktiva und Passiva des Einzelunternehmens von Herrn Z auf die Klägerin vereinbart. Dass in dem Vertrag hinsichtlich der einzelnen Aktiva und Passiva eine Einzelrechtsnachfolge und gerade keine Gesamtrechtsnachfolge vorgesehen war, zeigt sich u.a. daran, dass der Notar zugleich auf das Erfordernis der Einzelübertragung hingewiesen hat (vgl. E.II.1 des Vertrages), dass zugleich (unter E.II.2. des Vertrages) die Auflassung erklärt wurde, was bei einer Gesamtrechtsnachfolge überflüssig gewesen wäre, und auch im Rahmen der Hinweise auf den Übereignungsanspruch hingewiesen wurde (vgl. unter F.II.2.). Auch die Klägerin geht von einer Einzelrechtsnachfolge aus. Insbesondere lag kein Vorgang nach dem Umwandlungsgesetz vor, welcher möglicherweise den Erwerbstatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG erfüllt hätte.
Mit dem Vertragsschluss erhielt die Klägerin u.a. einen Anspruch auf Übertragung des Grundstücks Y-Straße ... in X.
c) Soweit die Klägerin vorträgt, dass es einen Übertragungsvorgang in eine Kapitalgesellschaft im Rahmen eines der Umwandlung gleichgesetzten Einbringungsvorgangs gebe, der einer Gesamtrechtsnachfolge der Umwandlungsvorgänge gleichkomme und auch gleich der Ausgliederung im Umwandlungssteuerrecht behandelt werde, kann das Gericht daraus keine andere rechtliche Bewertung ableiten. Es liegt kein Fall der Gesamtrechtsnachfolge vor. Die Behandlung nach dem Umwandlungssteuerrecht ist für die grunderwerbsteuerliche Würdigung nicht relevant. Warum der Fall einer Umwandlung gleichgesetzt sein soll, erschließt sich dem Gericht nicht, zumal die Klägerin auch eine andere vertragliche Ausgestaltung hätte wählen können, um eine Gesamtrechtsnachfolge zu bewirken. Dies ist gerade nicht erfolgt.
3. Soweit die Klägerin meint, dass „Einbringungen“ auch dann nach § 6a Satz 1 GrEStG begünstigt seien, wenn sie nicht unter einen der vorab aufgeführten steuerbaren Vorgänge fallen, kann dem nicht gefolgt werden.
Steuerbare Vorgänge nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG werden nicht vom Wortlaut des § 6a Satz 1 GrEStG erfasst (vgl. BFH v. 22.11.2018, II B 8/18, BFHE 262, 470, BStBl II 2020, 153 mit weiteren Nachweisen). Der Wortlaut ist insoweit klar und bietet keinen Spielraum für eine abweichende Auslegung. Die von der Klägerin angeführten Unklarheiten oder Widersprüche im Wortlaut vermag das Gericht nicht zu erkennen.
Auch aus den von der Klägerin aufgeführten Literaturstellen ergibt sich keine abweichende Auffassung. Zwar ist in der angeführten Kommentarliteratur „Widmann/Mayer/Pahlke GrEStG/Anhang 12 Rdnr. 415 ff.“, welche als Kopie zur Gerichtsakte gereicht wurde (GA Bl. 38 ff.), u.a. aufgeführt, dass Einbringungen begünstigt seien (vgl. insb. Rdnr. 428), aber auch diese Kommentierung führt ausdrücklich auf, dass die Aufzählung der begünstigten grunderwerbsteuerbaren Rechtsvorgänge abschließend und Erwerbsvorgänge nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 gerade nicht begünstigt seien (vgl. Rdnr. 427). Auch die aktuelle Kommentierung lehnt die Einbeziehung solcher Vorgänge ab (vgl. bspw. Pahlke/Pahlke, 8. Aufl. 2025, GrEStG § 6a Rn. 35 m.w.N., wonach nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbare direkte Grundstücksübertragungen wie bspw. auf Grund einer Einbringung durch Einzelübertragung nicht nach § 6a Satz 1 GrEStG begünstigt seien).
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
III. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen.