{"status":"available","doknr":"BGH-Strafsenate/5_StS/2004/5_StR_271-04","ecli":null,"court":"BGH","senate":"5. Strafsenat","decided":"2005-01-12","aktenzeichen":"5 StR 271/04","doktyp":"Beschluß","leitsatz":null,"text_plain":"5 StR 271/04 \n\nBUNDESGERICHTSHOF \n\nIM NAMEN DES VOLKES \n\nURTEIL \n\nvom 12. Januar 2005 \nin der Strafsache \ngegen \n\n1. \n\n2. \n\nwegen gewerbsmäßiger Steuerhinterziehung u. a. \n\nDer 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 12. Janu-\n\nar 2005, an der teilgenommen haben: \n\nVorsitzende Richterin Harms, \n\nRichter Häger, \n\nRichter Basdorf, \n\nRichterin Dr. Gerhardt, \n\nRichter Schaal \n\nals beisitzende Richter, \n\nBundesanwalt H , \n\nMinisterialrat J \n\nals Vertreter der Bundesanwaltschaft, \n\nRechtsanwalt K \n\nRechtsanwalt P \n\nals Verteidiger für den Angeklagten S , \n\nals Verteidiger für den Angeklagten Pi , \n\nJustizhauptsekretärin N , \n\nJustizangestellte R \n\nals Urkundsbeamtinnen der Geschäftsstelle, \n\nfür Recht erkannt: \n\nI. \n\nAuf die Revisionen der Angeklagten Pi und \n\nS wird das Urteil des Landgerichts Dresden vom \n\n30. Januar 2004 \n\n1. im Schuldspruch dahin geändert, daß die Ange-\n\nklagten jeweils der Steuerhinterziehung in 15 Fäl-\n\nlen schuldig sind; \n\n2. im Ausspruch über die im Fall II.2 der Urteilsgrün-\n\nde gegen die Angeklagten jeweils verhängten Ein-\n\nzelstrafen sowie die jeweilige unter V.4 gebildete \n\nzweite Gesamtfreiheitsstrafe mit den Feststellun-\n\ngen aufgehoben. \n\nII. \n\nDie weitergehenden Revisionen werden verworfen. \n\nIII. \n\nIm Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer \n\nVerhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten \n\nder Rechtsmittel, an eine andere Strafkammer des \n\nLandgerichts zurückverwiesen. \n\n– Von Rechts wegen – \n\nG r ü n d e \n\nDas Landgericht hat die Angeklagten Pi und S jeweils \n\nwegen \n\ngewerbsmäßiger \n\nSteuerhinterziehung \n\nund \n\nwegen \n\nSteuerhinterziehung in 14 Fällen unter Einbeziehung einer zäsurbildenden \n\n14 Fällen unter Einbeziehung einer zäsurbildenden Vorverurteilung zu jeweils \n\nzwei Gesamtfreiheitsstrafen von einem Jahr und zehn Monaten mit Ausset-\n\nzung zur Bewährung sowie drei Jahren und fünf Monaten verurteilt. Die Re-\n\nvisionen der Angeklagten, mit denen sie die Verletzung des sachlichen \n\nRechts rügen, haben eine Änderung der gegen sie verhängten Schuldsprü-\n\nche zur Folge. Dies führt zur Teilaufhebung der Strafaussprüche. Im übrigen \n\nsind beide Rechtsmittel unbegründet. \n\nI. \n\nDem Urteil liegen folgende Feststellungen zugrunde: \n\n1. Die Angeklagten, die gemeinsam als Gesellschaft bürgerlichen \n\nRechts handelten, kauften ab März 2000 in großen Mengen umsatzsteuerfrei \n\nGoldbarren bei verschiedenen Banken und Scheideanstalten zu marktübli-\n\nchen Preisen an. Ihrem gemeinsamen Tatplan entsprechend verkauften sie \n\ndas Gold anschließend unter ihrem eigenen Einkaufspreis an gewerbliche \n\nEdelmetallhändler, denen sie jeweils Rechnungen mit offen ausgewiesener \n\nUmsatzsteuer erteilten. Die auf diese Lieferung entfallende Umsatzsteuer \n\nmeldeten die Angeklagten weder in ihren jeweiligen Umsatzsteuervoranmel-\n\ndungen an, noch erklärten sie diese in ihren Umsatzsteuerjahreserklärungen, \n\nsoweit solche abgegeben wurden. Auf diese Weise verkürzten die Angeklag-\n\nten in der Zeit von März 2000 bis März 2003 Umsatzsteuer in Höhe von ins-\n\ngesamt rund 3 Mio. Euro. \n\n2. Dreizehn der vom Landgericht ausgeurteilten Taten betreffen Um-\n\nsatzsteuervoranmeldungen (1. Quartal 2002 bis März 2003), die in zwölf Fäl-\n\nlen durch Abgabe falscher Steueranmeldungen und in einem Fall (Mai 2002) \n\ndurch Unterlassen bewirkt wurden; für die Jahre 2000 und 2001 sind den \n\nSchuldsprüchen die falschen Umsatzsteuerjahreserklärungen zugrunde ge-\n\nlegt worden. Im Hinblick auf die pflichtwidrig nicht abgegebene Umsatzsteu-\n\nerjahreserklärung 2002 ist das Verfahren nach § 154 Abs. 2 StPO eingestellt \n\nworden. \n\nDen Fall II.2 der Urteilsgründe (Umsatzsteuerjahreserklärung 2001) \n\nhat der Tatrichter als gewerbsmäßige Steuerhinterziehung nach § 370a \n\nSatz 1 Nr. 1, § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO ausgeurteilt, indem er die am 17. Janu-\n\nar 2003 beim Finanzamt eingereichte Umsatzsteuerjahreserklärung für 2001 \n\nder rechtlichen Beurteilung zugrunde gelegt hat. Auch wenn die Tat einen \n\nVeranlagungszeitraum vor Inkrafttreten des Verbrechenstatbestands nach \n\n§ 370a AO betreffe, sei die Norm anwendbar, weil die unzutreffende Erklä-\n\nrung am 17. Januar 2003, also nach dem Inkrafttreten der Verbrechensnorm \n\nam 28. Dezember 2001 abgegeben worden sei. Steuerverkürzungen in Milli-\n\nonenhöhe stellten unzweifelhaft ein „großes Ausmaß“ dar; gewerbsmäßiges \n\nHandeln sei jedenfalls dann anzunehmen, wenn die Steuerhinterziehung „als \n\nGewerbe“ betrieben werde, wie es hier der Fall gewesen sei. \n\nDie übrigen Einzelfälle hat das Landgericht als Steuerhinterziehungen \n\nnach § 370 Abs. 1 AO behandelt; bei der Strafzumessung hat es jeweils den \n\nNormalstrafrahmen zugrunde gelegt. Dabei wurden die Fälle II.1 (Umsatz-\n\nsteuerjahreserklärung 2000) und II.3 (Umsatzsteuervoranmeldung 1. Quar-\n\ntal 2002) bei beiden Angeklagten unter Bedacht auf die zäsurbildende Verur-\n\nteilung des Amtsgerichts Suhl vom 29. April 2002 in eine Gesamtfreiheits-\n\nstrafe von einem Jahr und zehn Monaten einbezogen; aus den übrigen Ein-\n\nzelstrafen wurde unter Erhöhung der Einsatzstrafe von zwei Jahren und acht \n\nMonaten im Fall II.2 der Urteilsgründe (Umsatzsteuerjahreserklärung 2001) \n\neine weitere Gesamtfreiheitsstrafe von drei Jahren und fünf Monaten gebil-\n\ndet. \n\nII. \n\nDer Schuldspruch wegen gewerbsmäßiger Steuerhinterziehung im \n\nFall II.2 der Urteilsgründe hält rechtlicher Nachprüfung nicht stand. \n\n1. Das Landgericht hat bei seiner rechtlichen Würdigung nicht be-\n\ndacht, daß die insoweit den Angeklagten zur Last gelegten Umsatzsteuer-\n\nverkürzungen für das Jahr 2001 überwiegend bereits vor Inkrafttreten des \n\nSteuerverkürzungsbekämpfungsgesetzes (StVBG) vom 19. Dezember 2001 \n\n(BGBl I 2001, 3922) und damit vor Einführung der Verbrechensnorm des \n\n§ 370a AO bewirkt wurden, indem die Angeklagten entweder falsche monat-\n\nliche Umsatzsteuervoranmeldungen im Verlaufe des Jahres 2001 abgaben \n\noder die Abgabe zutreffender Voranmeldungen pflichtwidrig unterließen \n\n(§ 370 Abs. 1 Nr. 1 und 2, Abs. 4 Satz 1, §§ 167, 168 AO). \n\nDen Urteilsgründen sind zu den einzelnen Umsatzsteuervoranmel-\n\ndungen in 2001 keine Feststellungen zu entnehmen. Das Landgericht teilt \n\nlediglich mit, daß sämtliche „Goldgeschäfte“ gegenüber der Finanzverwal-\n\ntung nicht erklärt werden sollten und die Angeklagten von Anfang an eine \n\ndauerhafte Hinterziehung der darauf entfallenden Umsatzsteuer beabsichtig-\n\nten. Dementsprechend gaben die Angeklagten durchweg entweder falsche \n\nVoranmeldungen ab, oder sie unterließen es, solche überhaupt abzugeben \n\n(UA S. 11, 12). Für 2001 stellt das Landgericht ausschließlich auf die verspä-\n\ntet abgegebene Umsatzsteuerjahreserklärung ab; zum Verhältnis zwischen \n\nden monatlichen Voranmeldungen und der Jahreserklärung desselben Jah-\n\nres im Hinblick auf die durch Inkrafttreten des StVBG am 28. Dezember 2001 \n\nverschärfte Rechtslage durch § 370a AO verhält sich das Urteil nicht. \n\n2. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs kommt \n\nder Abgabe einer falschen Umsatzsteuerjahreserklärung (§ 18 Abs. 3 UStG) \n\nim Verhältnis zu den vorangegangenen unzutreffenden monatlichen Umsatz-\n\nsteuervoranmeldungen in demselben Kalenderjahr (§ 18 Abs. 1 UStG) in \n\nsteuerstrafrechtlicher Hinsicht ein selbständiger Unrechtsgehalt zu. Zwar be-\n\nziehen sich die Voranmeldungen und die Jahreserklärungen auf dieselbe \n\nSteuerart und dasselbe Steueraufkommen eines jeweiligen Jahres. Beiden \n\nArten von Steuererklärungen kommt jedoch ein eigenständiger Erklärungs-\n\nwert zu, der auch durch die Zusammenfassung in der Jahreserklärung nicht \n\ndeckungsgleich wird (BGHR AO § 370 Abs. 1 Konkurrenzen 13). Materiell-\n\nrechtlich handelt es sich jeweils um selbständige Taten im Sinne von § 53 \n\nStGB. \n\nDiese rechtliche Bewertung folgt dem vom Steuergesetz vorgegebe-\n\nnen System, das der Finanzverwaltung die zeitnahe Erfassung und Erhe-\n\nbung der Umsatzsteuer ermöglicht (§ 168 AO); erst aufgrund der Jahreser-\n\nklärung wird die Steuer für den Besteuerungszeitraum erstmals festgesetzt, \n\ndas Leistungsgebot beschränkt sich nach § 18 Abs. 4 Satz 1 und 2 UStG \n\nallerdings auf den Unterschiedsbetrag zur Summe der Vorauszahlungen. \n\nVoranmeldungen und Jahreserklärungen stehen gleichwertig nebeneinander \n\nund sind vom Steuerpflichtigen vollständig und wahrheitsgemäß abzugeben \n\n(§ 149 Abs. 1 und 2, § 150 Abs. 1, § 90 Abs. 1 AO). \n\nDementsprechend hat der Senat in steuerstrafrechtlicher Hinsicht die \n\nAbgabe falscher Umsatzsteuervoranmeldungen grundsätzlich als Steuerver-\n\nkürzung auf Zeit gemäß § 370 Abs. 4 Satz 1 AO behandelt und erst in der \n\nAbgabe der falschen Jahreserklärung die endgültige Steuerverkürzung – auf \n\nDauer – gesehen (vgl. BGHR aaO m.N.). Auf diese Weise können solche \n\nFälle strafrechtlich nach ihrem Unrechtsgehalt zutreffend erfaßt werden, in \n\ndenen sich der Täter lediglich vorübergehend Liquidität durch die Abgabe \n\nfalscher Voranmeldungen beschaffen, in der Jahreserklärung sodann aber \n\nzutreffende Angaben machen will. Diese rechtstechnische gesetzliche Sys-\n\ntematik zur zeitnahen Steuererfassung und -erhebung schöpft steuerstraf-\n\nrechtlich den Unrechtsgehalt der Taten indessen dann nicht mehr aus, wenn \n\nder Täter von Anfang an, das heißt schon bei Abgabe der falschen Umsatz-\n\nsteuervoranmeldungen beabsichtigt, eine Steuerverkürzung auf Dauer zu \n\nbewirken, oder er die Finanzverwaltung dauerhaft pflichtwidrig in Unkenntnis \n\nüber die von ihm bewirkten Umsätze belassen und keine zutreffende Jahres-\n\nerklärung abgeben will. In solchen Fällen geht die Hinterziehung auf Zeit in \n\neine solche auf Dauer über, mit der Folge, daß der gesamte monatlich er-\n\nlangte Vorteil als vom Vorsatz umfaßtes Handlungsziel bei der Strafzumes-\n\nsung zu berücksichtigen ist (st. Rspr., BGHSt 43, 270, 276; BGH NStZ 2000, \n\n38; BGH wistra 1997, 262 f.; vgl. auch Rolletschke wistra 2004, 246 f. \n\nm.w.N.). Die pflichtwidrige Nichtabgabe einer Umsatzsteuerjahreserklärung \n\noder die Abgabe einer den Voranmeldungen entsprechenden falschen Um-\n\nsatzsteuerjahreserklärung kann in solchen Fällen keine Vertiefung des be-\n\nreits entstandenen Unrechts mehr bewirken (so zutreffend: Rolletschke aaO, \n\nS. 248). Nur bei einer solchen rechtlichen Wertung können auch die Fallges-\n\ntaltungen ihrem Unrechtsgehalt entsprechend erfaßt werden, in denen vor \n\nAblauf der steuerrechtlichen Fristen für die Abgabe der Jahreserklärung ein \n\nSteuerstrafverfahren wegen der bereits durch die Voranmeldungen entstan-\n\ndenen Umsatzsteuerverkürzungen eingeleitet wird und die Pflicht zur Abgabe \n\nder Jahreserklärung damit nach § 393 Abs. 1 AO suspendiert ist (BGHSt 47, \n\n8, 12 ff.). \n\nIm Hinblick auf die gesetzessystematisch vorgegebene enge steuer- \n\nund steuerstrafrechtliche Verzahnung zwischen Umsatzsteuervoranmeldun-\n\ngen und Umsatzsteuerjahreserklärung für denselben Besteuerungszeitraum \n\nkann der Schuld- und Unrechtsgehalt der einzelnen Taten nur in einer Zu-\n\nsammenschau zutreffend gewürdigt werden. Der Senat hat dementspre-\n\nchend auch zwischen Voranmeldungen und Jahreserklärung des nämlichen \n\nJahres prozessual eine einheitliche Tat im Sinne des § 264 StPO angenom-\n\nmen (BGH, Beschluß vom 24. November 2004 – 5 StR 206/04, zur Veröffent-\n\nlichung in BGHSt bestimmt). \n\nAngesichts der aufgezeigten Besonderheiten im Umsatzsteuerrecht, \n\ninsbesondere im Hinblick auf die Verknüpfungen zwischen den verschiede-\n\nnen Erklärungspflichten, kommt ein Schuldspruch wegen gewerbs- oder \n\nbandenmäßiger Steuerhinterziehung nach § 370a AO bei der Verkürzung \n\nvon Umsatzsteuer nur dann in Betracht, wenn der gesamte zu beurteilende \n\nBesteuerungszeitraum von der Verbrechensnorm erfaßt wird und nicht nur \n\ndie noch ausstehende Jahreserklärung. Dies ist im Hinblick auf die Veranla-\n\ngungssteuern anders zu beurteilen, bei denen allein die nach Ablauf des Ka-\n\nlenderjahres jeweils abzugebenden Jahreserklärungen für die Tathandlung \n\nnach §§ 370, 370a AO maßgeblich sind (vgl. Kohlmann, Steuerstrafrecht, \n\nStand 30. Lfg. Oktober 2002, § 370a AO Rdn. 8). Hier war der Verkürzungs-\n\nschaden infolge der Gesetzessystematik der Fälligkeitssteuer im wesentli-\n\nchen bereits durch die Abgabe falscher Umsatzsteuervoranmeldungen für \n\nJanuar 2001 bis November 2001 oder durch deren pflichtwidrige Nichtabga-\n\nbe eingetreten, indem die Angeklagten ihre monatlich bewirkten Goldverkäu-\n\nfe gegenüber den Finanzbehörden verschwiegen. Lediglich die Voranmel-\n\ndung für Dezember 2001 war nach Inkrafttreten des § 370a AO in der Fas-\n\nsung des StVBG vom 19. Dezember 2001 noch einzureichen. Da die Ange-\n\nklagten von Anfang an beabsichtigten, die Umsatzsteuer auf Dauer zu ver-\n\nkürzen, konnte der Schaden durch die Nichtabgabe der Umsatzsteuerjahres-\n\nerklärung zum gesetzlich vorgesehenen Termin am 31. Mai 2002 – mithin zu \n\neinem Zeitpunkt, als noch die ursprünglich geltende weite Fassung des \n\n§ 370a AO in Kraft war – auch nicht vergrößert oder vertieft werden. Ebenso \n\nwenig konnte dies die nachträglich eingereichte Umsatzsteuerjahreserklä-\n\nrung vom 17. Januar 2003 bewirken, die ohnehin als mitbestrafte Nachtat \n\nzum beendeten Unterlassungsdelikt anzusehen ist (vgl. BGHSt 39, 233, \n\n235). \n\n3. Der Senat hat den Schuldspruch im Fall II.2 der Urteilsgründe selbst \n\ngeändert und auf den nach den Feststellungen zweifellos erfüllten Grundtat-\n\nbestand der Steuerhinterziehung nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO zurückgeführt. \n\nEs beschwert die Angeklagten in diesem Zusammenhang nicht, wenn auf \n\ndas Unterlassungsdelikt nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO durch Nichtabgabe der \n\nJahreserklärung 2001 abgestellt wird; denn insoweit liegt eine Tat im Sinne \n\nvon § 264 StPO vor \n\n(BGH, Beschluß vom 24. November 2004 \n\n– 5 StR 206/04). Gegen den Schuldspruch hätten sich die geständigen An-\n\ngeklagten im übrigen nicht anders als geschehen verteidigen können (§ 265 \n\nStPO). Bei dieser Sachlage kommt es mithin auf die fortbestehenden Beden-\n\nken gegen die Verfassungsmäßigkeit des § 370a AO (vgl. BGH NJW 2004, \n\n2990; BGH, Urteil vom 28. Oktober 2004 – 5 StR 276/04; jeweils m.w.N.) \n\nnicht an. \n\nBei beiden Angeklagten zieht die Änderung des Schuldspruchs die \n\nAufhebung der insoweit verhängten Einzelstrafe sowie der – zweiten – Ge-\n\nsamtstrafe nach sich. Zwar bleibt vorliegend im Fall II.2 der Schuldumfang \n\nvon rund 2,6 Mio. DM gleich; es besteht zudem die Möglichkeit, den erhöhten \n\nStrafrahmen nach § 370 Abs. 3 Nr. 1 AO heranzuziehen. Es kann jedoch \n\nnicht völlig ausgeschlossen werden, daß bei einer abweichenden rechtlichen \n\nBewertung des Falles II.2 der Urteilsgründe als Vergehen statt eines Verbre-\n\nchens nach § 370a AO sowohl eine den Angeklagten geringfügig günstigere \n\nEinzel- als auch eine geringfügig günstigere Gesamtstrafe verhängt worden \n\nwäre. \n\nFür die Neufestsetzung der Strafen weist der Senat auf folgendes hin: \n\nDie gesetzliche Systematik der Umsatzsteuererhebung, die materiell-\n\nrechtlich dazu führt, daß sowohl die durch die Voranmeldungen als auch die \n\ndurch die Jahreserklärung begangenen Steuerhinterziehungen nebeneinan-\n\nder ausgeurteilt werden können, gebietet es, im Rahmen der Strafzumes-\n\nsung jeweils uneingeschränkt zu berücksichtigen, daß die Steuerverkürzung \n\nhinsichtlich des gesamten Steuerschadens von Anfang an auf Dauer ange-\n\nlegt war. Allerdings empfiehlt es sich in Fällen der vorliegenden Art, das Ver-\n\nfahren regelmäßig gemäß § 154a StPO entweder auf die Voranmeldungen \n\noder auf die Jahreserklärung zu beschränken. Für den Fall, daß der Tatrich-\n\nter gleichwohl für ein Steuerjahr sowohl die Voranmeldungen als auch die \n\nJahreserklärung ausurteilt, ist der engen Verzahnung bei der Umsatzsteuer \n\neines Steuerjahres im Rahmen der Gesamtstrafbildung Rechnung zu tragen, \n\nindem die Einzelstrafen für die Voranmeldungen und die Einzelstrafe für die \n\nJahreserklärung besonders eng zusammengezogen werden. \n\nHarms Häger Basdorf \n\nGerhardt Schaal","source":"bgh","source_url":"https://www.bundesgerichtshof.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/Strafsenate/5_StS/2004/5_StR_271-04.pdf?__blob=publicationFile&v=1","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/bgh/2005-01-12/5-str-271-04","cited_norms":[{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 370","ref_norm":"370","n":7},{"jurabk":"UStG 1980","ref":"§ 18","ref_norm":"18","n":2},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 168","ref_norm":"168","n":2},{"jurabk":"StPO","ref":"§ 264","ref_norm":"264","n":2},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 90","ref_norm":"90","n":1},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 167","ref_norm":"167","n":1},{"jurabk":"StGB","ref":"§ 53","ref_norm":"53","n":1},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 393","ref_norm":"393","n":1},{"jurabk":"StPO","ref":"§ 154","ref_norm":"154","n":1},{"jurabk":"StPO","ref":"§ 154a","ref_norm":"154a","n":1},{"jurabk":"StPO","ref":"§ 265","ref_norm":"265","n":1}],"authoritative_source":"https://www.bundesgerichtshof.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/Strafsenate/5_StS/2004/5_StR_271-04.pdf?__blob=publicationFile&v=1","attribution":{"source":"bundesgerichtshof.de","source_url":"https://www.bundesgerichtshof.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/Strafsenate/5_StS/2004/5_StR_271-04.pdf?__blob=publicationFile&v=1"},"source_info":{"name":"nu:legal Deutsches Recht","operator":"Nulegal GmbH","terms":"https://recht.nulegal.eu/nutzungsbedingungen","attribution":"Source: nu:legal – recht.nulegal.eu","license_url":"https://recht.nulegal.eu/license","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/bgh/2005-01-12/5-str-271-04","upstream":"https://www.bundesgerichtshof.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/Strafsenate/5_StS/2004/5_StR_271-04.pdf?__blob=publicationFile&v=1","retrieved":"2026-07-10 16:17:45.008681+00:00"}}