{"status":"available","doknr":"BGH-Strafsenate/1_StS/2008/1_StR_416-08","ecli":null,"court":"BGH","senate":"1. Strafsenat","decided":"2008-12-02","aktenzeichen":"1 StR 416/08","doktyp":"Urteil","leitsatz":"StGB § 266a AO § 370 Abs. 1 und 3 1. Die Berechnung der nach § 266a StGB vorenthaltenen Sozialversicherungs- beiträge richtet sich in Fällen illegaler Beschäftigungsverhältnisse nach § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV. 2. Zur Strafzumessung bei Steuerhinterziehung.","text_plain":"BUNDESGERICHTSHOF \n\nIM NAMEN DES VOLKES \n\n1 StR 416/08 \n\nURTEIL \n\nvom \n\n2. Dezember 2008 \n\nNachschlagewerk: ja \nBGHSt: ja \nVeröffentlichung: ja \n_________________________ \n\nStGB § 266a \nAO § 370 Abs. 1 und 3 \n\n1. \nDie Berechnung der nach § 266a StGB vorenthaltenen Sozialversicherungs-\nbeiträge richtet sich in Fällen illegaler Beschäftigungsverhältnisse nach § 14 Abs. 2 \nSatz 2 SGB IV. \n\n2. \n\nZur Strafzumessung bei Steuerhinterziehung. \n\nBGH, Urt. vom 2. Dezember 2008 - 1 StR 416/08 - LG Landshut \n\nin der Strafsache \n\ngegen \n\nwegen Steuerhinterziehung u. a. \n\nDer 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom 2. Dezember \n\n2008, an der teilgenommen haben: \n\nVorsitzender Richter am Bundesgerichtshof \n\nNack \n\nund die Richter am Bundesgerichtshof \n\nDr. Wahl, \n\nHebenstreit, \n\nProf. Dr. Jäger, \n\nProf. Dr. Sander, \n\nStaatsanwältin \n\n als Vertreterin der Bundesanwaltschaft, \n\nder Angeklagte persönlich, \n\nRechtsanwalt \n\n als Verteidiger, \n\nJustizangestellte \n\n als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle, \n\nfür Recht erkannt: \n\n1. Die Revision des Angeklagten gegen das Urteil des Landge-\n\nrichts Landshut vom 21. April 2008 wird mit der Maßgabe als \n\nunbegründet verworfen, dass der Angeklagte statt in 43 Fällen \n\nin 33 Fällen des Vorenthaltens von Arbeitsentgelt schuldig ist. \n\n2. Der Beschwerdeführer hat die Kosten des Rechtsmittels zu tra-\n\ngen. \n\nVon Rechts wegen \n\nGründe: \n\n1 \n\nDas Landgericht hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in \n\n48 Fällen, Beihilfe zur Steuerhinterziehung in vier Fällen und wegen Vorenthal-\n\ntens und Veruntreuens von Arbeitsentgelt in 43 Fällen zu der Gesamtfreiheits-\n\nstrafe von einem Jahr und elf Monaten verurteilt. Die Revision des Beschwerde-\n\nführers, mit der er die Verletzung sachlichen Rechts rügt, führt lediglich zur Be-\n\nrichtigung eines offensichtlichen Schreibversehens in der Urteilsformel. Im Üb-\n\nrigen ist sie unbegründet im Sinne des § 349 Abs. 2 StPO. \n\nI. \n\n2 \n\nNach den Urteilsfeststellungen betrieb der Angeklagte als Einzelfirma ein \n\nTrockenbau-Unternehmen, das für verschiedene Auftraggeber als Subunter-\n\nnehmer tätig war. Aufgrund der Preisvorgaben der Auftraggeber war dem An-\n\ngeklagten in den Jahren 2001 bis 2005 ein „auskömmliches Wirtschaften“ nur \n\ndadurch möglich, dass er den wesentlichen Teil seiner Arbeitnehmer „schwarz“ \n\nbeschäftigte, ohne die Arbeitsverhältnisse den zuständigen Stellen zu melden \n\nund ohne für diese Personen Lohnsteuern und Sozialversicherungsbeiträge \n\nabzuführen. Darüber hinaus erklärte er die Umsatzerlöse, die er aufgrund der \n\nTätigkeit der nicht gemeldeten Arbeitnehmer erzielte, in den für die betreffenden \n\nZeiträume abzugebenden Umsatzsteuervoranmeldungen und -jahreserklä-\n\nrungen nicht. Er wollte hierdurch die Abführung von Umsatzsteuern auf die un-\n\nter Einsatz der illegal beschäftigten Arbeitnehmer erbrachten Leistungen ver-\n\nmeiden. Um andererseits den Auftraggebern zu ermöglichen, die an ihn als \n\nSubunternehmer geleisteten Zahlungen ertragsteuerlich als Betriebsausgaben \n\nansetzen und umsatzsteuerlich einen Vorsteuerabzug geltend machen zu kön-\n\nnen, unterstützte der Angeklagte die Auftraggeber bei der Beschaffung sog. \n\nAbdeckrechnungen. Bei diesen Rechnungen handelte es sich um Scheinrech-\n\nnungen mit gesondertem Vorsteuerausweis, mit denen unter dem Namen von \n\nFirmen, die tatsächlich nicht tätig geworden waren, Leistungen abgerechnet \n\nwurden. Die Abdeckrechnungen für die L. AG erstellte der Angeklagte \n\nselbst. Sowohl dem Angeklagten als auch seinen Auftraggebern war bewusst, \n\ndass die vorgeblichen Aussteller der Rechnungen die darin ausgewiesenen \n\nUmsatzsteuern weder anmelden noch an die Finanzbehörden abführen würden. \n\n3 \n\nInsgesamt verkürzte der Angeklagte durch diese Vorgehensweise in den \n\nJahren 2001 bis 2005 Umsatzsteuern in Höhe von mehr als 373.000 Euro so-\n\nwie Lohnsteuer von 354.000 Euro und enthielt er den Einzugsstellen Gesamt-\n\nsozialversicherungsbeiträge in Höhe von mehr als 947.000 Euro vor, davon Ar-\n\nbeitnehmeranteile an der Sozialversicherung in Höhe von über 473.000 Euro. \n\nZudem ermöglichte er durch das Ausstellen von Scheinrechnungen den Ver-\n\nantwortlichen der L. AG, in den Jahren 2001 bis 2004 in Umsatzsteuer-\n\nvoranmeldungen und -jahreserklärungen ungerechtfertigt Vorsteuern in einer \n\nGesamthöhe von mehr als 220.000 Euro geltend zu machen. \n\n4 \n\nDie rechtsfehlerfrei getroffenen Urteilsfeststellungen tragen den Schuld-\n\nII. \n\nspruch. Die Urteilsformel ist lediglich dahin zu berichtigen, dass der Angeklagte \n\nstatt in 43 Fällen nur in 33 Fällen des Vorenthaltens von Arbeitsentgelt (§ 266a \n\nStGB) schuldig ist. Bei der Nennung von 43 Taten des Vorenthaltens von Ar-\n\nbeitsentgelt in der Urteilsformel handelt es sich um ein offensichtliches Verkün-\n\ndungsversehen; dies ergibt sich zweifelsfrei aus den Urteilsgründen, die ledig-\n\nlich 33 Einzeltaten aufführen und diesen jeweils bestimmte Einzelstrafen zuord-\n\nnen. Die Berichtigung kann der Senat selbst vornehmen (vgl. BGH NStZ 2000, \n\n386; Kuckein in KK, 6. Aufl., § 354 Rdn. 20 m.w.N.). \n\nIII. \n\n5 \n\nDie Strafzumessung wegen Vorenthaltens und Veruntreuens von Ar-\n\nbeitsentgelt enthält keinen den Angeklagten beschwerenden Rechtsfehler. Auch \n\nder Schuldumfang - die Höhe der vorenthaltenen Sozialversicherungsbeiträge - \n\nist zutreffend bestimmt. \n\n6 \n\n7 \n\n1. Da die Strafkammer in den Urteilsgründen die Zahl der Einzeltaten zu-\n\ntreffend bestimmt hat, wirkt sich die Schuldspruchberichtigung auf den Straf-\n\nausspruch nicht aus. \n\n2. Im Rahmen der Strafzumessung hat das Landgericht bei den einzel-\n\nnen Taten jeweils auch den zutreffenden Schuldumfang zugrunde gelegt. Dies \n\ngilt auch, soweit es in den Fällen D 10 bis D 33 der Urteilsgründe den Angeklag-\n\nten wegen Vorenthaltens von Arbeitsentgelt (§ 266a StGB) verurteilt hat. Das \n\nLandgericht hat hierbei die Höhe der den Einzugsstellen vorenthaltenen Sozial-\n\nversicherungsbeiträge unter Heranziehung der Vorschrift des § 14 Abs. 2 \n\nSatz 2 SGB IV bestimmt, indem es die an die illegal beschäftigten Arbeitnehmer \n\ngezahlten Löhne als Nettoarbeitsentgelt gewertet hat. \n\n8 \n\na) Die Schätzung der an die illegal beschäftigten Arbeitnehmer tatsäch-\n\nlich ausgezahlten Lohnsummen ist rechtlich nicht zu beanstanden. Da der An-\n\ngeklagte über die Beschäftigung der bei den Einzugsstellen nicht angemeldeten \n\nArbeitnehmer keine Aufzeichnungen führte, durfte das Landgericht die Höhe \n\nder an diese Personen gezahlten Löhne auf der Grundlage der ihm zur Verfü-\n\ngung stehenden Erkenntnisse schätzen (vgl. BGHSt 38, 186, 193; BGHR StGB \n\n§ 266a Sozialabgaben 5; BGH wistra 2007, 220 f.). Dies waren hier insbeson-\n\ndere die vom Landgericht festgestellten Umsätze des Angeklagten mit den Auf-\n\ntraggebern, der Umstand, dass die Auftraggeber das erforderliche Material zur \n\nVerfügung stellten, und die Tatsache, dass es sich bei den vorgenommenen \n\nArbeiten fast ausschließlich um Lohnarbeiten handelte (UA S. 19, 37). Ange-\n\nsichts dieser Erkenntnisse und des Umstandes, dass nach den Feststellungen \n\ndes Landgerichts auch in anderen - mit den verfahrensgegenständlichen ver-\n\ngleichbaren - Fällen bei Arbeiten im Rahmen von Trockenbaumaßnahmen \n\n60 Pro-zent der Rechnungssummen als Löhne ausgezahlt wurden, ist die \n\nSchätzung der ausgezahlten Lohnsummen auf 60 Prozent des Nettoumsatzes \n\ndes Angeklagten mit seinen Auftraggebern aus Rechtsgründen nicht zu bean-\n\nstanden (vgl. auch BGH wistra 1983, 107, 108; OLG Düsseldorf wistra 1988, \n\n123, 124). \n\n9 \n\nb) Keinen rechtlichen Bedenken begegnet auch, dass das Landgericht in \n\nden Fällen D 10 bis D 33 der Urteilsgründe, d.h. für die Beitragsmonate ab Au-\n\ngust 2002, die so ermittelten Lohnzahlungen nicht als Bruttolohn, sondern - wie \n\nsich aus den mitgeteilten Beträgen ergibt - als Nettoarbeitsentgelt gewertet und \n\nausgehend hiervon anhand der jeweils gültigen Beitragssätze die der Einzugs-\n\nstelle vorenthaltenen Sozialversicherungsbeiträge errechnet hat. Diese Vorge-\n\nhensweise rechtfertigt sich auch für das Strafrecht aus der Vorschrift des § 14 \n\nAbs. 2 Satz 2 SGB IV, die zum 1. August 2002 in Kraft getreten ist (BGBl. I \n\n2002, 2787 ff.). \n\n10 \n\naa) Der Gesetzgeber hat mit der Einführung des § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB \n\nIV im Rahmen des Gesetzes zur Erleichterung der Bekämpfung von illegaler \n\nBeschäftigung und Schwarzarbeit vom 23. Juli 2002 (BGBl. I 2787 ff.) dem Um-\n\nstand Rechnung getragen, dass bei illegaler Beschäftigung Steuern und Sozial-\n\nversicherungsbeiträge nicht gezahlt werden. Er hat daher bestimmt, dass in \n\nsolchen Fällen für die Berechnung der Sozialversicherungsbeiträge zwischen \n\nden Beteiligten die Zahlung eines Nettoarbeitsentgelts als vereinbart gilt, weil \n\ndem Arbeitnehmer auch wirtschaftlich ein Nettoarbeitsentgelt zufließt \n\n(BTDrucks. 14/8221 S. 14). Neben der Beseitigung von Beweisschwierigkeiten \n\nzum Inhalt von Lohnvereinbarungen bei illegaler Beschäftigung (BTDrucks. a-\n\naO) war die Verhinderung von Wettbewerbsvorteilen, die sich die Beteiligten \n\nvon illegalen Beschäftigungsverhältnissen verschaffen, ein wesentliches Anlie-\n\ngen des Gesetzgebers bei der Schaffung des Gesetzes zur Erleichterung der \n\nBekämpfung von \n\nillegaler Beschäftigung und Schwarzarbeit (BTDrucks. \n\n14/8221 S. 11, 16). \n\n11 \n\nbb) Bei der Regelung in § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV handelt es sich um \n\ndie Fiktion einer Nettolohnabrede für illegale Beschäftigungsverhältnisse, bei \n\ndenen Steuern und Sozialversicherungsbeiträge nicht gezahlt werden. Diese \n\nFiktion greift unabhängig vom tatsächlichen Inhalt der Lohnvereinbarung ein. \n\nDas Arbeitsentgelt der Beschäftigten besteht daher in solchen Fällen aus dem \n\nals Nettolohn zu behandelnden Barlohn, der um die darauf entfallenden Steuern \n\nund Beiträge zur Sozialversicherung und zur Arbeitsförderung zu erhöhen, d.h. \n\nzu einem Bruttolohn „hochzurechnen“ ist (§ 14 Abs. 2 Satz 1 SGB IV). Denn \n\nBemessungsgrundlage für die Sozialversicherungsbeiträge ist stets das Brutto-\n\narbeitsentgelt (vgl. § 226 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SGB V; § 162 Nr. 1 SGB VI; § 82 \n\nAbs. 1 Satz 1 SGB VII; § 342 SGB III; § 57 Abs. 1 Satz 1 SGB XI i.V.m. § 226 \n\nAbs. 1 Satz 1 Nr. 1 SGB V; BSGE 64, 110, 111 f.). Illegale Beschäftigung im \n\nSinne der Vorschrift des § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV liegt nicht nur bei verbote-\n\nnen Beschäftigungsverhältnissen (§ 134 BGB) vor, sondern auch dann, wenn \n\nder Arbeitgeber pflichtwidrig die für die Arbeitsverhältnisse vorgeschriebenen \n\nMeldungen nicht erstattet oder Beiträge für die versicherten Arbeitnehmer nicht \n\nzahlt. Der Gesetzgeber verwendet den Begriff der illegalen Beschäftigung als \n\n„Sammelbegriff für eine Vielzahl von Ordnungswidrigkeitstatbeständen oder \n\nStraftaten, von Verstößen gegen das Arbeitnehmerüberlassungsrecht bis hin zu \n\nVerstößen gegen das Steuerrecht oder zum Leistungsmissbrauch“ (BTDrucks. \n\n14/8221, S. 11). \n\n12 \n\ncc) Mit Einführung der Vorschrift des § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV wurde \n\ndie bis dahin geltende Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs und des Bun-\n\ndessozialgerichts, nach der bei illegalen Beschäftigungsverhältnissen mit \n\nSchwarzlohnabreden der Berechnung der vorenthaltenen Sozialversicherungs-\n\nbeiträge eine Bruttolohnvereinbarung zu Grunde zu legen ist (vgl. BGHSt 38, \n\n285; BGH wistra 1993, 148 f.; BSGE 64, 110 ff.), für den Bereich des Sozialver-\n\nsicherungsrechts durch einen \n\n\"Federstrich des Gesetzgebers\" obsolet \n\n(BTDrucks. 15/726 S. 3 f.). Überzeugende Gründe, die Regelung des § 14 \n\nAbs. 2 Satz 2 SGB IV im Strafrecht nicht anzuwenden und für die Bestimmung \n\nder Höhe der vorenthaltenen Sozialversicherungsbeiträge im Sinne des § 266a \n\nStGB weiterhin an der bisherigen Rechtsprechung festzuhalten, bestehen an-\n\ngesichts der eindeutigen gesetzlichen Regelung nicht. \n\n13 \n\n (1) Die bisherige Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs und des \n\nBundessozialgerichts (vgl. BGH und BSG aaO) bezeichnet als maßgeblichen \n\ngegen die Annahme einer Nettolohnvereinbarung bei illegalen Beschäftigungs-\n\nverhältnissen sprechenden Gesichtspunkt, dass die Abrede eines Schwarz-\n\nlohns gerade beinhalte, dass Steuern und Sozialversicherungsbeiträge nicht \n\nabgeführt werden sollen. Die wesentliche Rechtsfolge einer Nettolohnvereinba-\n\nrung - die Befreiung des Arbeitnehmers von seiner Lohnsteuerpflicht und seiner \n\nBeitragslast zu Lasten des Arbeitgebers - werde daher von den Parteien des \n\nillegalen Beschäftigungsverhältnisses nicht angestrebt (BGH wistra 1993, 148 \n\nm.w.N.; BSGE 64, 110, 114 f., 116); vielmehr wolle in solchen Fällen gerade \n\nauch der Arbeitgeber im Hinblick auf das Arbeitsverhältnis keine Steuern und \n\nSozialversicherungsbeiträge abführen. Eine derartige Vereinbarung führt zwar \n\nzur Nichtigkeit der Schwarzlohnabrede, nicht aber zu der des gesamten Be-\n\nschäftigungsverhältnisses (vgl. BAGE 105, 187, 191 ff.). Die sich wegen der \n\nNichtigkeit der Schwarzlohnabrede stellende und „früher streitige Frage, ob bei \n\nderartigen Zahlungen unter der Hand von Brutto- oder Nettolöhnen auszugehen \n\nist“ (BTDrucks. 15/726 S. 3 f.), hat der Gesetzgeber nun mit der in § 14 Abs. 2 \n\nSatz 2 SGB IV normierten Fiktion einer Nettolohnvereinbarung eindeutig und \n\nabschließend geklärt (BTDrucks. aaO). \n\n14 \n\n (2) Der Schuldumfang bei Straftaten der Beitragsvorenthaltung gemäß \n\n§ 266a StGB im Rahmen von illegalen, aber versicherungspflichtigen Beschäfti-\n\ngungsverhältnissen bestimmt sich nach dem nach sozialversicherungsrechtli-\n\nchen Maßstäben zu ermittelnden Bruttoentgelt und der hieran anknüpfenden \n\nBerechnung der Sozialversicherungsbeiträge. Vorenthalten im Sinne von \n\n§ 266a StGB sind die nach den sozialversicherungsrechtlichen Vorschriften tat-\n\nsächlich geschuldeten Beiträge. Denn der Straftatbestand des § 266a StGB ist \n\nsozialrechtsakzessorisch ausgestaltet (BGHSt 47, 318 f.; 51, 125, 128 m.w.N.; \n\n52, 67, 70). Der Umfang der abzuführenden Beiträge bestimmt sich daher, wie \n\ndie Abführungspflicht selbst, nach materiellem Sozialversicherungsrecht. Ein \n\nentgegenstehender Wille der Vertragsparteien des Beschäftigungsverhältnisses \n\nist im Strafrecht ebenso unbeachtlich wie im Sozialversicherungsrecht. Für die \n\nBeurteilung, ob ein sozialversicherungspflichtiges Arbeitsverhältnis vorliegt, sind \n\nallein die tatsächlichen Gegebenheiten maßgeblich. Liegt danach ein Arbeits-\n\nverhältnis vor, können die Vertragsparteien die sich hieraus ergebenden Bei-\n\ntragspflichten nicht durch eine abweichende vertragliche Gestaltung beseitigen \n\n(vgl. BGH NStZ 2001, 599, 600). Nach den tatsächlichen Verhältnissen bemes-\n\nsen sich auch die Sozialversicherungsbeiträge. Dabei entspricht die Lohnzah-\n\nlung aufgrund einer Schwarzlohnabrede nach der Wertung des Gesetzgebers \n\nbei Einführung des § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV bei wirtschaftlicher Betrach-\n\ntungsweise dem Nettoarbeitsentgelt eines legalen Beschäftigungsverhältnisses \n\n(BTDrucks. 14/8221 S. 14). Eine rechtmäßige Vereinbarung, nach der dem Ar-\n\nbeitnehmer das tatsächlich ausgezahlte Entgelt verbleibt, ohne dass hierfür So-\n\nzialversicherungsbeiträge aus einem nach § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV ermittel-\n\nten Bruttoentgelt berechnet werden, kann nicht getroffen werden. \n\n15 \n\n (3) Der Umstand, dass der Vorschrift des § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV, mit \n\nder dem Phänomen der illegalen Beschäftigung entgegengewirkt werden soll \n\n(vgl. BTDrucks. 15/726 S. 3 f.), im Ergebnis Sanktionscharakter zukommt (vgl. \n\nKlattenhoff in Hauck/Noftz SGB, 38. Lfg. 2003, § 14 SGB IV Rdn. 43 Fußnote \n\n194), steht der Anwendung dieser Norm bei der Bestimmung des Umfangs der \n\nim Sinne von § 266a StGB vorenthaltenen Sozialversicherungsbeiträge nicht \n\nentgegen. Zwar bezweckt diese Vorschrift auch, den Arbeitgeber von einer \n\nSchwarzlohnabrede abzuhalten (vgl. BAGE 105, 187, 194). Jedoch ist dies \n\nnicht alleiniger Zweck der Vorschrift. Vielmehr soll § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV \n\nBeweisschwierigkeiten beseitigen und der wirtschaftlichen Situation bei einer \n\nSchwarzlohnabrede Rechnung tragen (BTDrucks. 14/8221 S. 14). Damit hat die \n\nVorschrift des § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV einen materiellen Regelungsgehalt \n\nund nicht den Charakter eines Säumnis- oder Verspätungszuschlages oder ei-\n\nnes Zwangsgelds (vgl. dazu BGHSt 43, 381, 400 ff.). \n\n16 \n\n (4) Der Senat verkennt nicht, dass die Anwendung des § 14 Abs. 2 \n\nSatz 2 SGB IV im Rahmen der Strafnorm des § 266a StGB zur Folge hat, dass \n\ninsoweit ein anderes Bruttoentgelt zugrunde zu legen ist als bei der Bestim-\n\nmung des Verkürzungsumfangs der bei Schwarzlohnabreden zumeist ebenfalls \n\nverwirklichten Hinterziehung von Lohnsteuer \n\n(vgl. Heitmann \n\nin Müller-\n\nGugenberger/Bieneck, Wirtschaftsstrafrecht, 4. Aufl. 2006, § 36 Rdn. 26; Box-\n\nleitner in Wabnitz/Janovsky, Handbuch Wirtschafts- und Steuerstrafrecht, \n\n3. Aufl. 2007, Kap. 17 Rdn. 59 Fn. 89). Von der Schaffung einer der Vorschrift \n\ndes § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV entsprechenden Norm im Steuerrecht hat der \n\nGesetzgeber aber wegen des dort geltenden Zuflussprinzips bewusst abgese-\n\nhen (BTDrucks. 15/2948 S. 7, 20). Demgegenüber gilt im Sozialversicherungs-\n\nrecht grundsätzlich das Entstehungsprinzip (§ 22 Abs. 1 SGB IV, BGHSt 47, \n\n318, 319; vgl. auch BSGE 41, 6, 11; 54, 136 ff.; 59, 183, 189; 75, 61, 65), das \n\nauch bei der Vorschrift des § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV Anwendung findet (ein-\n\nschränkend Seewald in Kasseler Kommentar zum Sozialversicherungsrecht, \n\n57. Ergän-zungslieferung 2008 SGB IV § 14 Rdn. 139; vgl. aber BAGE 105, \n\n187, 191 ff.). Diese Unterschiede zwischen Lohnsteuer und Sozialabgaben \n\nrechtfertigen auch für das Strafrecht eine unterschiedliche Bemessungsgrund-\n\nlage für die Hinterziehung von Lohnsteuer einerseits und das Vorenthalten von \n\nSozialversicherungsbeiträgen andererseits (vgl. BGHSt 47, 318, 319 zu § 266a \n\nStGB: „unabhängig davon, ob Arbeitsentgelt gezahlt wird“). \n\n17 \n\n (5) Der Umstand, dass die Fiktion einer Nettolohnvereinbarung gemäß \n\n§ 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV zu einem Bruttoarbeitsentgelt führen kann, das den \n\nWert der Arbeitsleistung übersteigt (vgl. BSGE 64, 110, 117; Boxleitner aaO \n\nKap. 17 Rdn. 59), steht der Anwendung der Vorschrift § 14 Abs. 2 Satz 2 \n\nSGB IV bei der Bemessung der im Sinne von § 266a StGB vorenthaltenen So-\n\nzialversicherungsbeiträge ebenfalls nicht entgegen. Auch insoweit ist zu be-\n\nrücksichtigen, dass eine rechtmäßige Vereinbarung, nach der dem Arbeitneh-\n\nmer das tatsächlich ausgezahlte Entgelt verbleibt, ohne dass hierfür Sozialver-\n\nsicherungsbeiträge aus einem nach § 14 Abs. 2 Satz 2 SGB IV ermittelten Brut-\n\ntoentgelt berechnet werden, nicht getroffen werden kann (vgl. oben [2]). Die \n\nstrafrechtliche Verantwortlichkeit wird in diesem Zusammenhang lediglich durch \n\ndie dem Straftatbestand des § 266a StGB als echtem Unterlassungsdelikt im-\n\nmanente Tatbestandsvoraussetzung beschränkt, dass dem Arbeitgeber die Er-\n\nfüllung der Handlungspflicht möglich und zumutbar sein muss (BGHSt 47, 318, \n\n320). An der Zumutbarkeit der Zahlung der gegenüber der legalen Beschäfti-\n\ngung erhöhten Sozialversicherungsbeiträge bestehen hier keine Zweifel, denn \n\nder Angeklagte verschaffte sich durch die Schwarzlohnabrede wirtschaftliche \n\nVorteile im Wettbewerb gegenüber legal tätigen Arbeitgebern. \n\n18 \n\n (6) Auch gegen die Berechnung des Bruttoarbeitsentgelts auf der \n\nGrundlage der Lohnsteuerklasse VI bestehen im vorliegenden Fall keine Be-\n\ndenken (vgl. Boxleitner aaO Kap. 17 Rdn. 59 und SG Dortmund, Urt. vom 8. \n\nSeptember 2008 - S 25 R 129/06 - BeckRS 2008 57420). Nach § 39c EStG ist \n\ndiese Steuerklasse zu Grunde zu legen, wenn bei einem Arbeitsverhältnis die \n\nLohnsteuerkarte dem Arbeitgeber nicht vorgelegt wird. Bei illegalen Beschäfti-\n\ngungsverhältnissen besteht regelmäßig kein Grund zu der Annahme, dass die \n\nArbeitnehmer dem Arbeitgeber ihre Lohnsteuerkarte vorgelegt haben. Mangels \n\nerkennbarer Anhaltspunkte für eine andere Handhabung ergibt sich hier auch \n\naus dem Zweifelsgrundsatz nichts anderes (vgl. BGH NStZ-RR 2003, 371; \n\nNStZ 2004, 35, 36 m.w.N.). \n\nIV. \n\n19 \n\nAuch die tatrichterliche Strafhöhenbemessung wegen Steuerhinterzie-\n\nhung ist rechtsfehlerfrei. Die dem angefochtenen Urteil insoweit zugrunde lie-\n\ngenden Strafzumessungserwägungen tragen den nachfolgend dargelegten Kri-\n\nterien Rechnung, die bei einer Verurteilung wegen Steuerhinterziehung Anwen-\n\ndung finden müssen: \n\n20 \n\n1. Grundlage für die Zumessung der Strafe ist bei einer Steuerhinterzie-\n\nhung - wie bei jeder anderen Straftat auch - die persönliche Schuld des Täters. \n\nDabei sind auch die Wirkungen zu berücksichtigen, die von der Strafe für das \n\nkünftige Leben des Täters in der Gesellschaft zu erwarten sind (§ 46 Abs. 1 \n\nStGB). § 46 Abs. 2 Satz 1 StGB bestimmt, dass bei der Zumessung der Strafe \n\ndie Umstände gegeneinander abzuwägen sind, die für und gegen den Täter \n\nsprechen. Dabei kommen namentlich die in § 46 Abs. 2 Satz 2 StGB genannten \n\nUmstände in Betracht. \n\n21 \n\n2. Bei der Zumessung einer Strafe wegen Steuerhinterziehung hat das \n\nvon § 46 Abs. 2 Satz 2 StGB vorgegebene Kriterium der „verschuldeten Aus-\n\nwirkungen der Tat“ im Rahmen der erforderlichen Gesamtwürdigung besonde-\n\nres Gewicht. „Auswirkungen der Tat“ sind insbesondere die Folgen für das \n\ndurch die Strafnorm geschützte Rechtsgut. Das durch § 370 AO geschützte \n\nRechtsgut ist die Sicherung des staatlichen Steueranspruchs, d.h. des rechtzei-\n\ntigen und vollständigen Steueraufkommens (vgl. BGHSt 36, 100, 102; 40, 109, \n\n111; 41, 1, 5; 46, 107, 120). Deshalb ist die Höhe der verkürzten Steuern ein \n\nbestimmender Strafzumessungsumstand i.S.d. § 267 Abs. 3 Satz 1 StPO (vgl. \n\nauch BGH wistra 1998, 269, 270). \n\n22 \n\nDas gilt nicht nur für die Strafrahmenwahl (§ 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 \n\nAO), sondern auch für die konkrete Strafzumessung in dem - wie hier vom \n\nLandgericht - zugrunde gelegten Strafrahmen des § 370 Abs. 1 AO. Dass der \n\nHinterziehungsbetrag nicht nur ein bestimmender Strafzumessungsfaktor, son-\n\ndern darüber hinaus, dann wenn er hoch ist, ein auch für die konkrete Strafzu-\n\nmessung gewichtiger Strafschärfungsgrund ist, zeigt insbesondere die gesetz-\n\ngeberische Wertung in § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO. \n\n23 \n\nSchon die bis Ende des Jahres 2007 - und damit noch zur Tatzeit gel-\n\ntende - Fassung des § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO hob die Höhe des Hinterzie-\n\nhungsbetrags als einen Umstand heraus, der zur Verschärfung des Strafrah-\n\nmens führen konnte. Danach war in der Regel ein nur mit Freiheitsstrafe (von \n\nsechs Monaten bis zu zehn Jahren) bedrohter besonders schwerer Fall der \n\nSteuerhinterziehung gegeben, wenn der Täter „aus grobem Eigennutz in gro-\n\nßem Ausmaß Steuern verkürzt oder nicht gerechtfertigte Steuervorteile erlangt“. \n\nZwar musste nach der früheren Fassung für die Erfüllung des Regelbeispiels zu \n\ndem objektiven Merkmal „in großem Ausmaß“ noch das subjektive Merkmal \n\n„aus grobem Eigennutz“ hinzukommen, gleichwohl hatte der Gesetzgeber \n\nschon damals zum Ausdruck gebracht, dass die Strafhöhenbemessung maß-\n\ngeblich auch von der Höhe des Hinterziehungsbetrags bestimmt wird. \n\n24 \n\n3. Auch wenn der Hinterziehungsbetrag ein bestimmender Strafzumes-\n\nsungsgrund für die Steuerhinterziehung ist, kann allein dessen Ausmaß für die \n\nStrafhöhenbemessung nicht in dem Sinne ausschlaggebend sein, dass die \n\nStrafe gestaffelt nach der Höhe des Hinterziehungsbetrags schematisch und \n\nquasi „tarifmäßig“ verhängt wird. Jeder Einzelfall ist vielmehr nach den von § 46 \n\nStGB vorgeschriebenen Kriterien zu beurteilen. \n\n25 \n\nDas schließt indes nicht aus, die Strafhöhe an den vom Gesetzgeber \n\nauch in § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO vorgegebenen Wertungen auszurichten. \n\nDas gilt auch für die konkrete Strafzumessung innerhalb des gefundenen Straf-\n\nrahmens, und zwar auch beim Normalstrafrahmen des § 370 Abs. 1 AO. Gera-\n\nde auch bei der Bemessung der schuldangemessenen Strafe kommt dem \n\nMerkmal „großes Ausmaß“ Bedeutung zu, weil es aufzeigt, wann der Gesetz-\n\ngeber eine Freiheitsstrafe (mit erhöhtem Mindestmaß) für angebracht hält. Dazu \n\nbedarf das Merkmal einer näheren Konturierung. \n\n26 \n\nDer Senat ist der Ansicht, dass insoweit vergleichbare Kriterien wie für \n\ndas wortgleiche Merkmal in § 263 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 Alt. 1 StGB (auf das auch \n\n§ 263a Abs. 2, § 266 Abs. 2 StGB verweisen) zur Anwendung kommen müs-\n\nsen. \n\n27 \n\na) Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGHSt 48, 360; \n\nBGH wistra 2004, 262, 263; StV 2007, 132) erfüllt ein Vermögensverlust von \n\nmehr als 50.000 € beim Regelbeispiel des besonders schweren Falles des Be-\n\ntrugs (§ 263 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 Alt. 1 StGB) das Merkmal „in großem Ausmaß“. \n\nDazu hatte der Senat in BGHSt 48, 360 ausgeführt: \n\n„Der Begriff des Vermögensverlustes großen Ausmaßes ist nach \nobjektiven Gesichtspunkten zu bestimmen … Die Abgrenzung, die \nsich für § 263 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 Alt. 1 StGB wertmäßig an einem \nVermögensverlust in Höhe von 50.000 € ausrichtet, schafft für die \nPraxis Rechtssicherheit. Im Einzelfall bleibt genügend Spielraum \nfür eine gerechte Straffindung. Der Tatrichter hat ohnehin im Rah-\nmen einer Gesamtbetrachtung auch bei Vorliegen der Vorausset-\nzungen des Regelbeispiels zu bewerten, ob tat- oder täterbezoge-\nne Umstände vorliegen, die die Indizwirkung des Regelbeispiels \naufheben und trotz seiner Verwirklichung zur Verneinung eines be-\nsonders schweren Falles führen können, oder ob auch ohne dass \ndieses Regelbeispiel erfüllt ist besondere Umstände einen unbe-\nnannten besonders schweren Fall zu begründen vermögen oder \netwa ein anderes benanntes Regelbeispiel anzunehmen ist.“ \n\n28 \n\nb) Das vergleichbare Merkmal des „großen Ausmaßes“ im Sinne des \n\n§ 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO hat der Bundesgerichtshof bislang nicht - wie \n\nbeim Betrug - betragsmäßig bestimmt. Das lag in erster Linie daran, dass bei \n\nder früheren Gesetzesfassung - zu der die Entscheidungen ergangen sind - die \n\nobjektive Komponente („großes Ausmaß“) mit der subjektiven Komponente \n\n(„aus grobem Eigennutz“) verknüpft war, so dass eine eigenständige Auslegung \n\nnur des Merkmals „großes Ausmaß“ nicht veranlasst war. \n\n29 \n\nWegen der Verknüpfung von objektivem und subjektivem Merkmal hatte \n\nder Bundesgerichtshof eine Gesamtbetrachtung unter Berücksichtigung aller \n\nUmstände gefordert (vgl. BGH wistra 1993, 109,110). Von Bedeutung war dabei \n\ninsbesondere, ob sich das Ausmaß aus dem noch durchschnittlich vorkommen-\n\nden Verkürzungsumfang heraushebt und ob ein „Täuschungsgebäude großen \n\nAusmaßes“ vorliegt (vgl. BGH wistra 1987, 71, 72). \n\n30 \n\nAuch in der Kommentarliteratur finden sich bisher sehr unterschiedliche \n\nund daher keine hinreichend klaren Maßstäbe für eine Grenzziehung. Während \n\nüberwiegend - indes unter Geltung des § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO aF - für \n\ndie Annahme des „großen Ausmaßes“ eine Hinterziehung in Millionenhöhe für \n\nerforderlich erachtet wurde (Franzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht 6. Aufl. \n\n§ 370 AO Rdn. 270; Klein/Gast-de Haan, AO 9. Aufl. § 370 Rdn. 68; Scheur-\n\nmann-Kettner in Koch/Scholz, AO 5. Aufl. § 370 Rdn. 59), finden sich in der \n\nneueren Literatur Stimmen, die eine Steuerhinterziehung „in großem Ausmaß“ \n\nbereits ab einem Mindestbetrag von 50.000 € für möglich erachten (Kohlmann, \n\nSteuerstrafrecht 38. Lfg. August 2008 § 370 AO Rdn. 1099.7; Schä-\n\nfer/Sander/van Gemmeren, Praxis der Strafzumessung 4. Aufl. Rdn. 1022). \n\nDemgegenüber nehmen andere Autoren auch für die neue Fassung des Merk-\n\nmals ein „großes Ausmaß“ erst bei einem Betrag von 500.000 € (Blesinger in \n\nKühn/v. Wedelstädt, AO und FGO, 19. Aufl. § 370 AO Rdn. 114) oder einer Hin-\n\nterziehung in Millionenhöhe an (Rolletschke in Rolletschke/Kemper, Steuerver-\n\nfehlungen, 87. Ergänzungslieferung § 370 AO Rdn. 169) und halten teilweise \n\nauch weiterhin auch für die Bejahung des Merkmals eine Gesamtschau aller \n\nUmstände für erforderlich (Rolletschke in Stbg 2008, 49 und in Rolletschke/ \n\nKemper aaO). \n\n31 \n\nc) Das Merkmal „in großem Ausmaß“ im Regelbeispiel des § 370 Abs. 3 \n\nSatz 2 Nr. 1 AO bedarf nach Ansicht des Senats - in gleicher Weise wie beim \n\nBetrug - der Interpretation durch die Gerichte. Nur dann erhält das Merkmal \n\nseine den Anforderungen der Rechtssicherheit gerecht werdenden Konturen. \n\nFür eine Vergleichbarkeit mit dem Betrug spricht auch, dass der 5. Strafsenat \n\ndes Bundesgerichtshofs in BGHSt 50, 299, 309 zu Recht ausgeführt hat, es sei \n\ngeboten, „dem drohenden Ungleichgewicht zwischen der Strafpraxis bei der \n\nallgemeinen Kriminalität und der Strafpraxis in Steuer- und Wirtschaftsstrafver-\n\nfahren entgegenzutreten und dem berechtigten besonderen öffentlichen Inte-\n\nresse an einer effektiven Strafverfolgung schwerwiegender Wirtschaftskriminali-\n\ntät gerecht zu werden.“ \n\n32 \n\nDass der Gesetzgeber nicht selbst bestimmt hat, wann bei der Prüfung \n\ndes Regelbeispiels von einem großen Ausmaß auszugehen ist, steht einer ver-\n\nfassungskonformen Auslegung nicht entgegen. Anders mag das etwa bei der \n\nVerwendung des Begriffs des großen Ausmaßes als Tatbestandsmerkmal eines \n\nVerbrechenstatbestandes sein (vgl. zu dem inzwischen aufgehobenen § 370a \n\nAO: BGH wistra 2004, 393 ff.; 2005, 30 ff.). Wie beim Begriff des Vermögens-\n\nverlustes großen Ausmaßes im Regelbeispiel für einen besonders schweren \n\nFall des Betruges in § 263 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 Alt. 1 StGB ist der Begriff des \n\ngroßen Ausmaßes auch in § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO in erster Linie nach \n\nobjektiven Kriterien zu bestimmen. Zwar ist anerkannt, dass die Auslegung tat-\n\nbestandsspezifisch zu erfolgen hat; gleichwohl ist bei von der Begehungsweise \n\nund vom Unwertgehalt ähnlichen Delikten wie dem Betrug und der Steuerhin-\n\nterziehung eine einheitliche Grenzziehung in Betracht zu ziehen (vgl. BGHSt \n\n48, 360, 364). \n\n33 \n\nDem steht nicht entgegen, dass sich, anders als bei der Einführung des \n\n§ 263 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 Alt. 1 StGB (vgl. BTDrucks. 13/8587 S. 43), in den \n\nMaterialien zur Gesetzesentstehung des § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO nF keine \n\nAnhaltspunkte dafür finden, ab welchem Grenzwert der Gesetzgeber eine \n\nSteuerhinterziehung von „großem Ausmaß“ als gegeben erachtet. Begründet \n\nwird lediglich die Streichung des einschränkenden subjektiven Merkmals des \n\n„groben Eigennutzes“ (BTDrucks. 16/5846 S. 75). Dass der Gesetzgeber hier-\n\nbei an die Rechtsprechung anknüpfen wollte, die den Begriff des „großen Aus-\n\nmaßes“ in den § 263 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 Alt. 1 StGB konkretisierte, kann daher \n\nnicht ohne weiteres angenommen werden. Allerdings wollte der Gesetzgeber \n\nbereits mit der Einführung des § 370 Abs. 3 AO zum Ausdruck bringen, dass \n\ndie Steuerhinterziehung „hinsichtlich ihrer Gefährlichkeit und ihrer Strafwürdig-\n\nkeit nicht geringer zu bewerten ist als der Betrug“ (BGHSt 32, 95, 99 mit Hin-\n\nweis auf BRDrucks. 23/71 S. 194). \n\n34 \n\nd) Der Senat ist daher der Ansicht, dass das Merkmal „in großem Aus-\n\nmaß“ des § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO wie beim Betrug nach objektiven Maß-\n\nstäben zu bestimmen ist. Das Merkmal „in großem Ausmaß“ liegt danach nur \n\ndann vor, wenn der Hinterziehungsbetrag 50.000 € übersteigt. \n\n35 \n\naa) Der Senat hat dabei auch bedacht, dass bei großen Geschäftsvolu-\n\nmina Steuerschäden in dieser Größenordnung schneller erreicht werden als bei \n\nwirtschaftlicher Betätigung im kleineren Umfang, dass der Tatbestand der Steu-\n\nerhinterziehung regelmäßig bereits bei Gefährdung des Steueraufkommens \n\nverwirklicht wird (vgl. § 370 Abs. 4 Satz 1 AO), dass die Tatbestandsmäßigkeit \n\nweder direkten Vorsatz noch Bereicherungsabsicht voraussetzt und dass re-\n\ngelmäßig auch die bloße Untätigkeit den Straftatbestand der Steuerhinterzie-\n\nhung erfüllt, weil die Abgabe von Steuererklärungen gesetzlich vorgeschrieben \n\nist (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO). \n\n36 \n\nGleichwohl lassen derartige „qualitative“ Besonderheiten des Einzelfalls \n\ndie Erfüllung des Ausmaßes der Steuerverkürzung unberührt, da solche Um-\n\nstände die Auswirkungen der Tat auf das Steueraufkommen nicht verändern. \n\nSchutzgut des Straftatbestandes der Steuerhinterziehung ist - wie oben ausge-\n\nführt - das öffentliche Interesse am vollständigen und rechtzeitigen Aufkommen \n\njeder einzelnen Steuerart. Im Übrigen schafft eine Abgrenzung, die sich an ei-\n\nner eindeutigen Betragsgrenze ausrichtet, größere Rechtssicherheit für die Pra-\n\nxis. Eine solche Relation von Geschäftsvolumen und Steuerschaden kann aller-\n\ndings das Gewicht des Hinterziehungsbetrags bei der Strafzumessung vermin-\n\ndern. \n\n37 \n\nbb) Der Umstand, dass sich die Betragsgrenze von 50.000 € an derjeni-\n\ngen des Vermögensverlustes großen Ausmaßes im Sinne von § 263 Abs. 3 \n\nSatz 2 Nr. 2 Alt. 1 StGB orientiert, bedeutet zugleich, dass - ähnlich wie beim \n\nBetrug - zwischen schon eingetretenem Vermögensverlust und einem Gefähr-\n\ndungsschaden zu differenzieren ist: \n\n38 \n\n (1) Die Betragsgrenze von 50.000 € kommt namentlich dann zur An-\n\nwendung, wenn der Täter ungerechtfertigte Zahlungen vom Finanzamt erlangt \n\nhat, etwa bei Steuererstattungen durch Umsatzsteuerkarusselle, Kettenge-\n\nschäfte oder durch Einschaltung von sog. Serviceunternehmen. Ist hier - der \n\n„Steuerbetrug“ hat zu einem „Vermögensverlust“ geführt - diese Wertgrenze \n\nüberschritten, dann ist das Merkmal erfüllt. \n\n39 \n\n (2) Beschränkt sich das Verhalten des Täters dagegen darauf, die Fi-\n\nnanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis \n\nzu lassen und führt das lediglich zu einer Gefährdung des Steueranspruchs, \n\ndann kann das „große Ausmaß“ höher angesetzt werden. Der Senat hält hierbei \n\neine Wertgrenze von 100.000 € für angemessen. \n\n40 \n\ncc) Ob die Schwelle des „großen Ausmaßes“ überschritten ist, ist für jede \n\neinzelne Tat im materiellen Sinne gesondert zu bestimmen. Dabei genügt der-\n\njenige Erfolg, der für die Vollendung der Steuerhinterziehung ausreicht (vgl. \n\nFranzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht 6. Aufl. § 370 AO Rdn. 268). Der Senat \n\nist der Ansicht, dass bei mehrfacher tateinheitlicher Verwirklichung des Tatbe-\n\nstandes der Steuerhinterziehung das „Ausmaß“ des jeweiligen Taterfolges zu \n\naddieren ist, da in solchen Fällen eine einheitliche Handlung im Sinne des § 52 \n\nStGB vorliegt, die für die Strafzumessung einer einheitlichen Bewertung bedarf. \n\n41 \n\ne) Liegt nach diesen Maßstäben eine Hinterziehung von „großem Aus-\n\nmaß“ vor, so hat dies - unabhängig von der Frage, ob die Regelwirkung einer \n\nbesonders schweren Steuerhinterziehung im konkreten Fall zur Anwendung \n\nkommt - „Indizwirkung“, freilich auch nicht mehr, für die zu findende Strafhöhe. \n\nDas bedeutet: \n\n42 \n\nJedenfalls bei einem sechsstelligen Hinterziehungsbetrag wird die Ver-\n\nhängung einer Geldstrafe nur bei Vorliegen von gewichtigen Milderungsgründen \n\nnoch schuldangemessen sein. Bei Hinterziehungsbeträgen in Millionenhöhe \n\nkommt eine aussetzungsfähige Freiheitsstrafe nur bei Vorliegen besonders ge-\n\nwichtiger Milderungsgründe noch in Betracht (vgl. BGH NStZ-RR 2007, 176, \n\n178). \n\n43 \n\nSchon deswegen wird bei der letztgenannten Fallgestaltung (Millionenbe-\n\ntrag) ein Strafbefehlsverfahren regelmäßig nicht geeignet erscheinen (vgl. § 400 \n\nAO i.V.m. § 407 StPO). Hinzu kommt, dass bei Steuerverkürzungen in dieser \n\nGrößenordnung in der Regel auch das Informationsinteresse der Öffentlichkeit \n\nan der Wahrung der Gleichbehandlung vor Gericht - das eine öffentliche Haupt-\n\nverhandlung am besten gewährleistet - nicht gering zu achten ist (vgl. § 407 \n\nAbs. 1 Satz 2 StPO). \n\n44 \n\nf) Die „Indizwirkung“ des „großen Ausmaßes“ kann einerseits durch \n\nsonstige Milderungsgründe beseitigt, andererseits aber auch durch Strafschär-\n\nfungsgründe verstärkt werden. \n\n45 \n\naa) Ein die Indizwirkung des Hinterziehungsbetrages beseitigender Mil-\n\nderungsgrund ist etwa gegeben, wenn sich der Täter im Tatzeitraum im We-\n\nsentlichen steuerehrlich verhalten hat und die Tat nur einen verhältnismäßig \n\ngeringen Teil seiner steuerlich relevanten Betätigungen betrifft. Bedeutsam ist \n\ndaher das Verhältnis der verkürzten zu den gezahlten Steuern. Hat sich der \n\nTäter vor der Tat über einen längeren Zeitraum steuerehrlich verhalten, ist auch \n\ndies in den Blick zu nehmen. In die vorzunehmende Gesamtwürdigung ist auch \n\ndie Lebensleistung und das Verhalten des Täters nach Aufdeckung der Tat ein-\n\nzubeziehen, etwa ein (frühzeitiges) Geständnis, verbunden mit der Nachzah-\n\nlung verkürzter Steuern oder jedenfalls dem ernsthaften Bemühen hierzu. Der \n\n„Schadenswiedergutmachung“ durch Nachzahlung verkürzter Steuern kommt \n\nschon im Hinblick auf die Wertung des Gesetzgebers im Falle einer Selbstan-\n\nzeige (§ 371 AO) besondere strafmildernde Bedeutung zu. \n\n46 \n\nbb) Gegen eine Geldstrafe oder - bei entsprechend hohem Hinterzie-\n\nhungsbetrag - eine aussetzungsfähige Freiheitsstrafe spricht es insbesondere, \n\nwenn der Täter Aktivitäten entfaltet hat, die von vornherein auf die Schädigung \n\ndes Steueraufkommens in großem Umfang ausgelegt waren, etwa weil der Tä-\n\nter unter Vorspiegelung erfundener Sachverhalte das „Finanzamt als Bank“ be-\n\ntrachtete und in erheblichem Umfang ungerechtfertigte Vorsteuererstattungen \n\nerlangt hat oder weil der Täter die Steuerhinterziehung in sonstiger Weise ge-\n\nwerbsmäßig oder gar „als Gewerbe“ betrieb. Gleiches gilt auch für den Aufbau \n\neines aufwändigen Täuschungssystems, die systematische Verschleierung von \n\nSachverhalten und die Erstellung oder Verwendung unrichtiger oder verfälsch-\n\nter Belege zu Täuschungszwecken. \n\n47 \n\nStrafschärfende Bedeutung hat es zudem, wenn der Täter besondere \n\nUnternehmensstrukturen aufgebaut hat, die auch der Bereicherung durch Steu-\n\nerhinterziehung dienen sollten, wenn der Täter das Ziel verfolgt hat, das Steu-\n\neraufkommen durch wiederholte Tatbegehung über einen längeren Zeitraum \n\nnachhaltig zu schädigen, wenn er andere Personen verstrickt hat, wenn er sys-\n\ntematisch Scheingeschäfte getätigt oder Scheinhandlungen vorgenommen hat \n\n(vgl. § 41 Abs. 2 Satz 1 AO) oder wenn er in größerem Umfang buchtechnische \n\nManipulationen vorgenommen oder gezielt durch Einschaltung von Domizilfir-\n\nmen im Ausland oder Gewinnverlagerungen ins Ausland schwer aufklärbare \n\nSachverhalte geschaffen hat (vgl. auch die Beispiele bei Schäfer/Sander/van \n\nGemmeren, Praxis der Strafzumessung 4. Aufl. Rdn. 1018 m.w.N.). Solche \n\nUmstände sind bei anpassungsfähigen Hinterziehungssystemen, wie etwa den \n\nsog. Umsatzsteuerkarussellgeschäften, bei Kettengeschäften unter Einschal-\n\ntung sog. „Serviceunternehmen“ und im Bereich der illegalen Arbeitnehmer-\n\nüberlassungen regelmäßig gegeben (vgl. BGH NStZ-RR 2007, 176, 178). \n\n48 \n\n4. Für Steuerhinterziehungen, die seit dem 1. Januar 2008 - dem Inkraft-\n\ntreten der neuen Fassung des § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO durch das Gesetz \n\nzur Änderung der Telekommunikationsüberwachung und anderer verdeckter \n\nErmittlungsmethoden sowie zur Umsetzung der Richtlinie 2006/24/EG v. \n\n21. Dezember 2007 (BGBl. I 3198) - begangen wurden, kommt der Streichung \n\ndes subjektiven Merkmals „aus grobem Eigennutz“ aus dem Regelbeispiel zu-\n\nsätzliches Gewicht zu. Hier erfüllt schon das objektive Merkmal „großes Aus-\n\nmaß“ - wie es oben vom Senat bestimmt wurde - das Regelbeispiel des beson-\n\nders schweren Falles des § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO. \n\n49 \n\nDie Bejahung bzw. Verneinung des Regelbeispiels in einem ersten Prü-\n\nfungsschritt bei der Strafrahmenwahl bedeutet freilich, dass - wie bei sonstigen \n\nRegelbeispielen - in einem zweiten Schritt zu prüfen ist, ob die Besonderheiten \n\ndes Einzelfalls die Indizwirkung des Regelbeispiels entkräften, bzw. ob - umge-\n\nkehrt - ein unbenannter besonders schwerer Fall der Steuerhinterziehung vor-\n\nliegt, obwohl der Hinterziehungsbetrag unter 50.000 € liegt. \n\n50 \n\nInsoweit gelten die allgemeinen Grundsätze für die Strafrahmenwahl bei \n\nRegelbeispielen. Danach entfällt die Regelwirkung, wenn diese Faktoren jeweils \n\nfür sich oder in ihrer Gesamtheit so gewichtig sind, dass sie bei der Gesamtab-\n\nwägung die Regelwirkung entkräften. Es müssen in dem Tun oder in der Per-\n\nson des Täters Umstände vorliegen, die das Unrecht seiner Tat oder seiner \n\nSchuld deutlich vom Regelfall abheben, so dass die Anwendung des erschwer-\n\nten Strafrahmens unangemessen erscheint (ständige Rspr.; vgl. BGHSt 20, \n\n121, 125). Für die hierbei vorzunehmende Gesamtabwägung haben namentlich \n\ndie oben genannten Milderungs- und Schärfungsgründe Gewicht. \n\n51 \n\n5. Gemessen daran sind die dem Strafrahmen des § 370 Abs. 1 AO ent-\n\nnommenen Einzelstrafen und die Gesamtstrafe rechtsfehlerfrei. Das Landge-\n\nricht hat zu Recht den hohen Steuerschäden das ihnen zukommende Gewicht \n\nbeigemessen. Namentlich die beiden Einsatzstrafen von jeweils einem Jahr und \n\ndrei Monaten für die Umsatzsteuerhinterziehungen 2002 und 2003 mit hinterzo-\n\ngenen Steuern in Höhe von jeweils über 150.000 € werden den oben genann-\n\nten Strafzumessungskriterien gerecht. \n\nV. \n\n52 \n\nDie Revision bemängelt, das Landgericht habe sowohl bei der Beitrags- \n\nals auch bei der Steuerhinterziehung einerseits die Höhe der durch die Taten \n\nverursachten Schäden zu Lasten des Angeklagten gewertet, andererseits aber \n\nstrafmildernd berücksichtigt, dass die Schäden ausgeglichen worden seien. \n\nHiergegen ist jedoch nichts zu erinnern. Diese Strafzumessungserwägungen \n\nerweisen sich nicht als widersprüchlich. Gemäß § 46 Abs. 2 StGB sind sowohl \n\ndie verschuldeten Folgen der Tat als auch die Schadenswiedergutmachung \n\nstrafzumessungsrelevante Faktoren. Bei einer nachträglichen Schadenswieder-\n\ngutmachung ist das Landgericht nicht gehalten, den Umfang der zunächst hin-\n\nterzogenen Steuern und den Umfang der den Einzugsstellen zunächst vorent-\n\nhaltenen Sozialversicherungsbeiträge im Rahmen der Strafzumessung unbe-\n\nrücksichtigt zu lassen. \n\nVI. \n\n53 \n\nDie Versagung der Strafaussetzung der verhängten Gesamtfreiheitsstra-\n\nfe von einem Jahr und elf Monaten zur Bewährung hält rechtlicher Nachprüfung \n\nnoch stand. \n\n54 \n\nAllerdings weist die Revision mit Recht darauf hin, dass auch bei der \n\ngemäß § 56 Abs. 2 StGB vom Tatgericht vorzunehmenden Prüfung, ob die \n\nVollstreckung einer Freiheitsstrafe, die ein Jahr übersteigt, zur Bewährung aus-\n\ngesetzt werden kann, der Kriminalprognose des Täters Bedeutung zukommt. \n\nDenn die Prüfung, ob besondere Umstände von Gewicht im Sinne von § 56 \n\nAbs. 2 StGB vorliegen, erfordert eine Gesamtwürdigung der Tat und der Per-\n\nsönlichkeit des Verurteilten. Zu den dabei zu berücksichtigenden Umständen \n\ngehört auch eine günstige Kriminalprognose (vgl. BGH StV 2003, 670; BGH \n\nNStZ 1997, 434; jeweils m.w.N.). Es wäre daher rechtsfehlerhaft, die Frage der \n\nKriminalprognose als von vornherein für die Gesamtwürdigung bedeutungslos \n\ndahinstehen zu lassen (vgl. BGH, Beschl. vom 11. Dezember 2002 - 1 StR \n\n454/02). Anders verhält es sich aber dann, wenn das Tatgericht die Gesamt-\n\nwürdigung auch auf der Basis einer günstigen Kriminalprognose durchführt und \n\ndabei zum Ergebnis gelangt, dass selbst unter dieser Prämisse besondere Um-\n\nstände im Sinne von § 56 Abs. 2 StGB nicht vorliegen. Bei einem solchen Vor-\n\ngehen wird die Kriminalprognose des Täters nicht als bedeutungslos angese-\n\nhen; sie hat aber im konkreten Fall auf das Ergebnis der Gesamtwürdigung kei-\n\nne für den Verurteilten günstigen Auswirkungen. \n\n55 \n\nSo liegt der Fall hier. Die Strafkammer hatte zwar im Hinblick auf die ein-\n\nschlägige Vorstrafe des Angeklagten und seinen Bewährungsbruch erhebliche \n\nZweifel daran, dass sich der Angeklagte schon die Verurteilung zur Warnung \n\ndienen lassen und auch ohne die Einwirkung des Strafvollzugs keine Straftaten \n\nmehr begehen wird (UA S. 43). Aus dem Gesamtzusammenhang der vom \n\nLandgericht insoweit angestellten Erwägungen ergibt sich aber, dass es im \n\nRahmen der durchgeführten Gesamtwürdigung auch unter Berücksichtigung \n\neiner günstigen Kriminalprognose zum Fehlen besonderer Umstände gelangt \n\nist. Der Senat entnimmt der missverständlichen Formulierung in den Urteils-\n\ngründen, die Frage der Kriminalprognose könne „letztlich“ offen bleiben, nicht, \n\ndie Strafkammer habe diese Frage für die nach § 56 Abs. 2 StGB als von vorn-\n\nherein unbeachtlich gehalten. \n\nNack Wahl Hebenstreit \n\n Jäger Sander","source":"bgh","source_url":"https://www.bundesgerichtshof.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/Strafsenate/1_StS/2008/1_StR_416-08.pdf?__blob=publicationFile&v=1","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/bgh/2008-12-02/1-str-416-08","cited_norms":[{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 370","ref_norm":"370","n":24},{"jurabk":"SGB 4","ref":"§ 14","ref_norm":"14","n":22},{"jurabk":"StGB","ref":"§ 266a","ref_norm":"266a","n":12},{"jurabk":"StGB","ref":"§ 263","ref_norm":"263","n":7},{"jurabk":"StGB","ref":"§ 46","ref_norm":"46","n":6},{"jurabk":"StGB","ref":"§ 56","ref_norm":"56","n":4},{"jurabk":"StPO","ref":"§ 407","ref_norm":"407","n":2},{"jurabk":"SGB 5","ref":"§ 226","ref_norm":"226","n":2},{"jurabk":"SGB 4","ref":"§ 22","ref_norm":"22","n":1},{"jurabk":"SGB 6","ref":"§ 162","ref_norm":"162","n":1},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 41","ref_norm":"41","n":1},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 371","ref_norm":"371","n":1},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 400","ref_norm":"400","n":1},{"jurabk":"BGB","ref":"§ 134","ref_norm":"134","n":1},{"jurabk":"SGB 11","ref":"§ 57","ref_norm":"57","n":1},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 39c","ref_norm":"39c","n":1},{"jurabk":"SGB 3","ref":"§ 342","ref_norm":"342","n":1},{"jurabk":"SGB 7","ref":"§ 82","ref_norm":"82","n":1},{"jurabk":"StGB","ref":"§ 52","ref_norm":"52","n":1},{"jurabk":"StGB","ref":"§ 266","ref_norm":"266","n":1},{"jurabk":"StPO","ref":"§ 267","ref_norm":"267","n":1},{"jurabk":"StPO","ref":"§ 349","ref_norm":"349","n":1}],"authoritative_source":"https://www.bundesgerichtshof.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/Strafsenate/1_StS/2008/1_StR_416-08.pdf?__blob=publicationFile&v=1","attribution":{"source":"bundesgerichtshof.de","source_url":"https://www.bundesgerichtshof.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/Strafsenate/1_StS/2008/1_StR_416-08.pdf?__blob=publicationFile&v=1"},"source_info":{"name":"nu:legal Deutsches Recht","operator":"Nulegal GmbH","terms":"https://recht.nulegal.eu/nutzungsbedingungen","attribution":"Source: nu:legal – recht.nulegal.eu","license_url":"https://recht.nulegal.eu/license","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/bgh/2008-12-02/1-str-416-08","upstream":"https://www.bundesgerichtshof.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/Strafsenate/1_StS/2008/1_StR_416-08.pdf?__blob=publicationFile&v=1","retrieved":"2026-07-10 19:10:14.043251+00:00"}}