{"status":"available","doknr":"OLD273571","ecli":"ECLI:DE:FGD:2006:0316.11K2442.03F.00","court":"Finanzgericht Düsseldorf","senate":null,"decided":"2006-03-16","aktenzeichen":"11 K 2442/03 F","doktyp":"Urteil","leitsatz":null,"text_plain":"Tenor\n\nDer Bescheid vom 17. Februar 2003 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 1999 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 1. April 2003 wird dahingehend abgeändert, dass der verbleibende Verlustabzug auf 75.500,00 DM festgestellt wird.\n\nDie Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.\n\nDie Revision wird zugelassen.\n\nDas Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. \n\nDer jeweilige Kostenschuldner darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht der jeweilige Kostengläubiger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.\n\n1\n\nTatbestand:\n\n2\n\nStreitig ist, ob Zahlungen für die Inanspruchnahme aus einer Bürgschaft im Rahmen der Ermittlung des\nAuflösungsverlustes nach § 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu berücksichtigen sind.\n\n3\n\nDie Klägerin war zunächst zu 1/3 am Stammkapital (51.000,00 DM) der am 15.09.1994 gegründeten Firma\nGmbH (im Folgenden GmbH) beteiligt und zugleich zu einem der beiden Geschäftsführer bestellt. Im September 1997\nerwarb sie einen weiteren Geschäftsanteil in Höhe von 8.500,00 DM. Ihre Beteiligung am Stammkapital der GmbH\nbetrug ab diesem Zeitpunkt insgesamt 25.500,00 DM (50 %). Am 1. März 1999 wurde über das Vermögen der GmbH das\nInsolvenzverfahren eröffnet. Am 17. Mai 1999 zeigte der Insolvenzverwalter die Masseunzulänglichkeit an. Das\nInsolvenzverfahren wurde daher mit Beschluss des Amtsgerichts vom 10. Dezember 2002 nach § 207 der\nInsolvenzordnung (InsO) eingestellt.\n\n4\n\nMit Erklärung vom 17. August 1995 hatte sich die Klägerin gegenüber derür die Verbindlichkeiten der GmbH bis\nzu einem Betrag in Höhe von 50.000,00 DM selbstschuldnerisch verbürgt. Die Bürgschaftsübernahme erfolgte\nunentgeltlich und ohne Einräumung von Sicherheiten. \n\n5\n\nDie wirtschaftliche Situation der GmbH entwickelte sich von ihrer Gründung an wie folgt:\n\n6\n\n \n\n Wirtschaftsjahr\n Gewinn/Verlust\n \n\n \n\n \n \n \n\n \n\n 1994\n ./. 21.024,57 DM\n \n\n \n\n 1995\n ./. 21.947,93 DM\n \n\n \n\n 1996\n 44.688,97 DM\n \n\n \n\n 1997\n 343,05 DM\n \n\n7\n\nDie GmbH geriet Anfang 1999 in die Krise. Ursächlich hierfür war, dass die GmbH in großem Umfang als\nSubunternehmen für die Firma C-GmbH tätig war. Diese Firma fiel Anfang 1999 in Insolvenz. Bedingt dadurch\nverzeichnete die GmbH Forderungsverluste, die zu einer Überschuldung und nachfolgend zu einer Insolvenz führten.\nDas Insolvenzverfahren wurde am 1. März 1999 eröffnet. Mit Schreiben vom 2. März 1999 und unter Berufung auf die\nBürgschaftserklärung vom 17. August 1995 nahm die B-Bank die Klägerin für die Verbindlichkeiten der GmbH in Höhe\nvon 50.000,00 DM in Anspruch. Zur Aufbringung dieses Betrages gewährte die B-Bank der Klägerin am 31. März 1999\nein Darlehen in entsprechender Höhe, welches mit abgetretenen Ansprüchen aus einer Lebensversicherung der Klägerin\nbesichert wurde.\n\n8\n\nAuf der Grundlage der am 29. Dezember 2000 eingereichten Einkommensteuererklärung für 1999 veranlagte der\nBeklagte die Klägerin überwiegend erklärungsgemäß und setzte die Einkommensteuer für 1999 auf 0,00 DM fest.\nNicht berücksichtigt blieben die im Rahmen des § 17 EStG geltend gemachten Verluste des Anteils am Stammkapital\nder GmbH in Höhe von 25.500,00 DM, die Zahlungen auf Grund der Bürgschaftserklärung in Höhe von 50.000,00 DM\nsowie die Zinszahlungen in Höhe von 2.212,47 DM für das zur Erfüllung der Bürgschaftsverpflichtung aufgenommene\nDarlehen. Der Beklagte wies zur Begründung in dem Bescheid darauf hin, dass der Veräußerungsverlust (Auflösungsverlust)\ni. S. d. § 17 EStG erst nach Abschluss des Insolvenzverfahrens im Jahr 2002 berücksichtigt werden könne.\n\n9\n\nDer Beklagte lehnte den Antrag der Klägerin vom 28. Februar 2002, einen Veräußerungsverlust aus der Beteiligung\nan der GmbH nach § 17 EStG für das Jahr 1999 anzuerkennen und als verbleibenden Verlustabzug auf den 31. Dezember\n1999 festzustellen, mit Bescheid vom 4. November 2002 ab.\n\n10\n\nDie Klägerin legte am 12. November 2002 Einspruch ein. Zur Begründung machte sie geltend, dass die Bürgschaft im\nJahr 1995 erteilt worden sei, um den Kontokorrentkredit der GmbH zu sichern. Diese Bürgschaften seien grundsätzlich\nimmer üblich gewesen, weil bei jeder Kreditgewährung von den Banken bei solch kleinen, personenabhängigen\nKapitalgesellschaften grundsätzlich die persönliche Bürgschaft der Gesellschafter-Geschäftsführer verlangt würde.\n\n11\n\nNachdem die Klägerin den Beschluss des Insolvenzgerichts vom 10. Dezember 2002 vorgelegt hatte, wonach die\nEinstellung des Insolvenzverfahrens wegen der Masseunzulänglichkeit bereits am 17. Mai 1999 durch den Insolvenzverwalter\nangezeigt worden war, erkannte der Beklagte den geltend gemachten Auflösungsverlust in Höhe der Anteile der Klägerin\nam Stammkapital der GmbH von 25.500,00 DM an und erließ am 17. Februar 2003 einen Teilabhilfebescheid, in dem er den\nverbleibenden Verlustabzug zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 1999 auf 25.500,00 DM feststellte.\n\n12\n\nMit Einspruchsentscheidung vom 1. April 2003 (in den Ausfertigungen ist zu Unrecht die Jahreszahl \"2002\" enthalten)\nwies der Beklagte den Einspruch in dem noch zu bescheidenden Umfang als unbegründet zurück. Zur Begründung wies der\nBeklagte darauf hin, dass die Klägerin keinen Nachweis geführt habe, dass die von ihr übernommene Bürgschaft\neigenkapitalersetzenden Charakter i. S. d. Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) erlangt habe. Ferner habe die\nKlägerin weder den Zeitpunkt für den Eintritt der \"Krise\" noch den Zeitpunkt der Umqualifikation der Bürgschaft in\neine eigenkapitalersetzende Finanzierungsmaßnahme nachgewiesen. Soweit erkennbar könne davon ausgegangen werden, dass\ndie GmbH erst Anfang 1999 und damit weit nach Übernahme der Bürgschaftsverpflichtung vom 17. August 1995 in die sich\naußergewöhnlich schnell entwickelnde Krise geraten sei. Da die GmbH ausweislich der Bilanzen bis einschließlich 1997\nGewinne erzielt habe und seinerzeit über ausreichendes Eigenkapital verfügt habe, seien die geltend gemachten\nBürgschaftsverluste offensichtlich nicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und somit nicht nach § 17\nEStG berücksichtigungsfähig. Der Wert der für die Bemessung der nachträglichen Anschaffungskosten maßgeblichen\nRückgriffsforderung gegen die Gesellschaft sei regelmäßig mit 0,00 EUR anzusetzen, da in dem Zeitpunkt, in dem\nnachweislich erstmals vom Eintritt einer Krise ausgegangen werden könne, die GmbH bereits mittellos gewesen sei.\nSoweit die Klägerin im Rahmen des § 17 EStG die Berücksichtigung von Schuldzinsen beantragt habe, sei auf das\nBFH-Urteil vom 19. März 1993 VIII R 74/91 (BFH/NV 1993, 714) hinzuweisen, wonach Schuldzinsen keine nachträglichen\nAnschaffungskosten in diesem Sinne darstellen würden.\n\n13\n\nDie Klägerin hat am 30. April 2003 Klage erhoben.\n\n14\n\nZur Begründung weist die Klägerin darauf hin, dass es sich bei der vorliegenden Bürgschaft um eine sog.\n\"krisenbestimmte Bürgschaft\" gehandelt habe. Die GmbH sei im Wesentlichen als Subunternehmer tätig gewesen\nund habe bis auf einen ganz geringfügigen Maschinenpark kein ins Gewicht fallendes Anlagevermögen gehabt. Der\ngesamte Finanzierungsbedarf der Gesellschaft sei lediglich im Girokonto im Rahmen eines Kontokorrentkredites zur\nVerfügung gestellt worden. Dieser habe sich in einer Größenordung von 100.000,00 DM mit Schwankungen belaufen.\nDer Grund hierfür sei gewesen, dass die Gesellschaft die als Subunternehmer ausgeführten Putzarbeiten lediglich\nkurz- bis mittelfristig habe vorfinanzieren müssen. Da dementsprechend bewertbare Sicherheiten für eine Absicherung\ndes Kontokorrentkredites innerhalb der Gesellschaft nicht vorgelegen hätten, seien die Gesellschafter, wie auch\ndie Klägerin, gefordert gewesen, diese Sicherheiten durch Bürgschaften gegenüber der Bank zu erbringen. Alle\nBeteiligten seien sich bei Hergabe der Bürgschaft darüber einig und im Klaren gewesen, dass die Kündigung der\nBürgschaft zu einer Unzeit, insbesondere zu einer Krisenzeit, ausgeschlossen sein musste. Ausweislich der\nBürgschaftsurkunde habe die Kündigungsfrist nach § 6.1 des Vertrages vier Wochen betragen. Hätte die Klägerin die\nBürgschaft gekündigt, wäre sie automatisch durch die Bank in Anspruch genommen worden. Des Weiteren sei auch aus\nder Geschäftsplanung und -entwicklung von Anfang an erkennbar gewesen, dass diese Art der Finanzierung im Girokonto\nTeil des Planes für die Finanzierung der Gesellschaft gewesen sei. Dies belege auch das Verhältnis des relativ\ngeringen Stammkapitals zu den Umsätzen in einer Größenordnung von rd. 660.000,00 DM beispielsweise im Jahr 1997.\nAus den Gesamtumständen ergebe sich somit, dass die Bank nur bereit gewesen sei, das erforderliche Kontokorrentkonto\nzu finanzieren, wenn von vorneherein auch eine krisenbestimmte Bürgschaft gestellt würde, denn bei einer evtl.\nKündigung u. a. auch nach § 775 Abs. 1 Nr. 1 BGB wäre zwangsläufig das Kontokorrentdarlehen gekündigt worden. Der\nFall läge somit anders, als wenn die Bürgschaft für ein mittel- oder langfristiges Darlehen mit entsprechender\nBindung der Bank zur Verfügung gestellt worden wäre. Handele es sich daher letztlich um eine von vornherein\nkrisenbestimmte Finanzierungsmaßnahme, müsse sie im Rahmen des § 17 EStG bei den nachträglichen Anschaffungskosten\nauf die Beteiligung berücksichtigt werden.\n\n15\n\nZum Nachweis ihres Vorbringens hat die Klägerin ein Schreiben der B-Bank vom 18. Februar 2004 vorgelegt (vgl.\nBl. 46 der Gerichtsakte). Hierin teilt die Bank mit, dass sie der GmbH mit einem Betriebsmittelkredit zur Verfügung\ngestanden habe, um den laufenden Geschäftsbetrieb sicherzustellen. Der Kredit habe hauptsächlich der Vorfinanzierung\nvon Außenständen gedient. Da die Bewertung der Forderungsabtretung u. a. durch verlängerte Eigentumsvorbehalte der\nLieferanten eingeschränkt gewesen sei, sei die Kreditvergabe auf die Bürgschaften der Gesellschafter, u. a. der\nKlägerin mit 50.000,00 DM, abgestellt worden. Ohne eine entsprechende Stellung von Ersatzsicherheiten hätte eine\nKündigung der Bürgschaft durch die Klägerin unweigerlich die Fälligstellung des Betriebsmittelkredits, zumindest\nin Höhe der Bürgschaftsforderung, zur Folge gehabt.\n\n16\n\nSoweit der Beklagte darauf hinweise, dass die Kategorie des sog. \"Finanzplandarlehens\" in der Rechtsprechung des\nBundesgerichthofs aufgegeben worden sei, ergäben sich nach Auffassung der Klägerin für den vorliegenden Fall keine\nAbweichungen. Denn die bereits dargelegte Einbeziehung der Bürgschaft in den Finanzplan der GmbH führe dazu, dass\ndie Bürgschaft jedenfalls von vorneherein krisenbestimmt war und nach diesen Grundsätzen dem Eigenkapitalersatzrecht\nunterlegen habe.\n\n17\n\nMit Schriftsatz vom 28. Dezember 2004 hat die Klägerin ihren Klagevortrag dahin ergänzt, dass ausweislich des\nJahresabschlusses auf den 31. Dezember 1995 wegen des zu diesem Zeitpunkt bereits in Höhe von ca. 41 % aufgezehrten\nStammkapitals und der schlechten Ertragssituation des Geschäftsjahres in 1995 eine Kreditwürdigkeit der GmbH nicht\nmehr vorgelegen habe. Die GmbH habe sich somit bereits bei der Übernahme der Bürgschaft im August 1995 offensichtlich\nin der Krise befunden. Der Ausfall der Bürgschaft sei somit bereits unter diesem Aspekt mit dem Nennwert anzusetzen.\n\n18\n\nAus dem mit Schriftsatz vom 14. März 2005 vorgelegten Jahresabschluss zum 31. Dezember 1997 ergibt sich (vgl.\nS. 21 des Jahresabschlusses, Bl. 111 GA), dass die Gesellschaft ihre geschäftliche Entwicklung und Auftragslage\nals zufriedenstellend ansah.\n\n19\n\nNachdem die Klägerin mit Schriftsatz vom 23. Februar 2006 ihren Antrag hinsichtlich der Zinszahlungen beschränkt\nhat, beantragt sie nunmehr,\n\n20\n\nden Bescheid vom 17. Februar 2003 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden\nVerlustabzuges zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 1999 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 1. April 2003\ndahingehend abzuändern, dass der verbleibende Verlustabzug auf 75.500,00 DM festgestellt wird,\n\n21\n\nhilfsweise,\n\n22\n\ndie Revision zuzulassen.\n\n23\n\nDer Beklagte beantragt,\n\n24\n\n die Klage abzuweisen,\n\n25\n\nhilfsweise,\n\n26\n\ndie Revision zuzulassen.\n\n27\n\nEr erneuert und vertieft im Wesentlichen seine im Einspruchsverfahren und in der Einspruchsentscheidung vertretene\nRechtsauffassung. Ergänzend hierzu trägt er vor, dass die vom BFH für die Fallgruppe der krisenbestimmten Bürgschaft\nentwickelten Anforderungen im vorliegenden Fall nicht erfüllt seien. Es sei nicht erkennbar, dass die Klägerin bereits\nvor der Krise mit bindender Wirkung gegenüber der Gesellschaft oder den Gesellschaftsgläubigern verbindlich zugesagt\nhätte, dass im Fall des Eintritts der Krise (nicht nur im Fall des Konkurses) auf den Befreiungsanspruch gemäß § 775\nAbs. 1 Nr. 1 BGB verzichtet werde. Die entsprechenden für die Qualifizierung als eigenkapitalersetzende Maßnahme\nerforderlichen Abreden könnten sowohl im Gesellschaftsvertrag als auch in einer schuldrechtlichen Nebenabrede enthalten\nsein. Auch ein späterer Gesellschaftsbeschluss sei ausreichend. Im vorliegenden Fall habe jedoch die Klägerin derlei\nrechtlich verbindliche Erklärungen nicht abgegeben. Insbesondere habe sie auch nicht zugesagt, die Liquidation bei\nKriseneintritt nicht zu betreiben. Vielmehr handele es sich bei der gegenüber der B-Bank abgegebenen Bürgschaft um\neine normale Bürgschaft auf dem geschäftsüblichen Standardvordruck.\n\n28\n\nSoweit die Klägerin auf die in der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs nicht mehr fortgeführte Rechtsprechung\ndes sog. \"Finanzplankredits\" abstelle, sei darauf hinzuweisen, dass ein zeitlicher Zusammenhang hier nicht erkennbar\nsei. Die Bürgschaftsverpflichtung gegenüber derB-Bank sei erst im Jahr nach der Gründung der GmbH übernommen worden.\nIm Übrigen spreche bereits die ordentliche und außerordentliche Kündigungsmöglichkeit in der Bürgschaftserklärung\nvom 17. August 1995 (vgl. Ziffer 6) gegen eine langfristige Bindung und gegen einen darauf gerichteten Bindungswillen\nder Klägerin. Ein von Anfang an vereinbarter Verzicht auf eine Kündigung habe gerade nicht vorgelegen. Soweit die\nKlägerin jetzt im Klageverfahren vorgetragen habe, dass die Bürgschaft im Jahr 1995 bereits während einer bestehenden\nKrise gewährt worden sei, ergäbe sich aus den vorliegenden Bilanzunterlagen zum 31. Dezember 1997, dass die GmbH diese\nKrise spätestens 1997 überwunden habe. Die Umsätze hätten sich mehr als verdoppelt und die Gesellschaft habe ihre\ngeschäftliche Entwicklung und Auftragslage ausweislich des Lageberichtes zum Geschäftsjahr 1997 selbst als\nzufriedenstellend beurteilt.\n\n29\n\nZu den weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der beigezogenen\nSteuerakten des Beklagten Bezug genommen.\n\n30\n\nE n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :\n\n31\n\nDie Klage ist begründet.\n\n32\n\n1.\n\n33\n\nDer Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzuges zur Einkommensteuer auf den 31.\nDezember 1999 vom 17. Februar 2003 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 1. April 2003 ist rechtswidrig und\nverletzt die Klägerin in ihren Rechten; der Bescheid ist daher im tenorierten Umfang abzuändern (§ 100 Abs. 2 der\nFinanzgerichtsordnung - FGO -).\n\n34\n\nDer Beklagte hat zu Unrecht die Zahlungen für die Bürgschaftsinanspruchnahme im Rahmen der Ermittlung des\nAuflösungsverlustes nach § 17 EStG unberücksichtigt gelassen. Es war daher gemäß § 10 d Abs. 4 EStG ein um 50.000,00 DM\nhöherer verbleibender Verlustvortrag zur Einkommensteuer auf den 31. Dezember 1999 festzustellen.\n\n35\n\n2.\n\n36\n\nNach § 17 Abs. 1 EStG gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen\nan einer Kapitalgesellschaft, wenn der Gesellschafter innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft\nwesentlich beteiligt war und er die Beteiligung in seinem Privatvermögen hielt. Nach Satz 4 dieser Regelung - in der\nfür das Streitjahr maßgeblichen Fassung- ist eine wesentliche Beteiligung gegeben, wenn der Gesellschafter an der\nGesellschaft zu mehr als 10 % unmittelbar oder mittelbar beteiligt war. Nach § 17 Abs. 4 EStG sind die Absätze 1 bis 3\nu. a. dann entsprechend anzuwenden, wenn eine Kapitalgesellschaft aufgelöst wird.\n\n37\n\na)\n\n38\n\nVorliegend ist die GmbH, an der die Klägerin seit der Gründung mit 33,33 % und später 51 % der Anteile wesentlich\nbeteiligt war, durch die Eröffnung des Insolvenzverfahrens aufgelöst worden (vgl. § 60 Abs. 1 Nr. 4 GmbHG). Auch die\nweiteren Voraussetzungen für die Entstehung eines Auflösungsgewinns oder -verlusts i.S. des § 17 EStG lagen bereits\nEnde des Jahres 1999 vor. \n\n39\n\nDie Entstehung eines Verlustes nach § 17 Abs. 4 EStG setzt u. a. voraus, dass mit Zuteilungen und Rückzahlungen\ngemäß § 17 Abs. 4 Satz 2 EStG nicht mehr zu rechnen ist und feststeht, ob und in welcher Höhe noch nachträgliche\nAnschaffungskosten oder sonstige im Rahmen des § 17 Abs. 2 EStG zu berücksichtigende wesentliche Aufwendungen anfallen\nwerden (vgl. BFH-Urteile vom 25. Januar 2000 VIII R 63/98, BFHE 191, 115, BStBl II 2000, 343; vom 3. Juni 1993\nVIII R 81/91, BFHE 172, 407, BStBl II 1994, 162; vom 3. Juni 1993 VIII R 46/91, BFH/NV 1994, 364; vom 3. Juni 1993\nVIII 23/92, BFH/NV 1994, 459).\n\n40\n\nDieser Zeitpunkt ist bei einer Auflösung mit anschließender Liquidation normalerweise der Zeitpunkt des\nAbschlusses der Liquidation; erst dann steht fest, ob und in welcher Höhe der Gesellschafter mit einer Zuteilung\nund Rückzahlung von Vermögen der Gesellschaft rechnen kann, und ferner, welche nachträglichen Anschaffungskosten\nder Beteiligung anfallen und welche Veräußerungskosten/Auflösungskosten der Gesellschafter persönlich zu tragen\nhat (vgl. BFH-Urteil vom 3. Juni 1993 VIII R 81/91, BFHE 172, 407, BStBl II 1994, 162, ständige Rechtsprechung).\nAusnahmsweise kann der Zeitpunkt, in dem der Auflösungsverlust realisiert ist, schon vor Abschluss der Liquidation\nliegen, wenn mit einer wesentlichen Änderung des bereits feststehenden Verlustes nicht mehr zu rechnen ist (vgl.\nu. a. BFH-Urteile vom 2. Oktober 1984 VIII R 20/84, BFHE 143, 304, BStBl II 1985, 428; vom 25. Januar 2000\nVIII R 63/98, BFHE 191, 115, BStBl II 2000, 343 und vom 14. Juni 2000 XI R 39/99, BFH/NV 2001, 302).\n\n41\n\nb)\n\n42\n\nHiervon ausgehend ist der Auflösungsverlust, wie zwischen den Beteiligten unstreitig ist, bereits im Jahr 1999\nentstanden, da der Insolvenzverwalter am 17. Mai 1999 gegenüber dem Insolvenzgericht die Masseunzulänglichkeit\nangezeigt hatte. Anhaltspunkte dafür, dass sich der Verlust der Klägerin noch hätte wesentlich ändern können, lagen\nzu diesem Zeitpunkt nicht vor. Entsprechend stellte das Insolvenzgericht das Verfahren dann gemäß § 207 der\nInsolvenzordnung (InsO) am 10. Dezember 2002 ein. \n\n43\n\n3.\n\n44\n\nDer Auflösungsverlust im Sinne des § 17 Abs. 1, 2 und 4 EStG ist der Betrag, um den die im Zusammenhang mit der\nAuflösung der Gesellschaft vom Steuerpflichtigen persönlich getragenen Kosten sowie seine Anschaffungskosten den Wert\ndes dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft übersteigen. Nach der\nRechtsprechung des BFH, der sich der Senat insoweit anschließt, ist der Begriff der Anschaffungskosten in § 17 Abs. 2\nEStG mit Rücksicht auf das die Einkommensbesteuerung bestimmende Nettoprinzip weit auszulegen (vgl. BFH-Urteile vom\n12. Dezember 2000 VIII R 22/92, BFHE 194, 108 und VIII R 52/93, BFHE 194, 120). Zu den Anschaffungskosten gehören\nneben dem Anschaffungspreis und den Anschaffungsnebenkosten auch sogenannte nachträgliche Anschaffungskosten.\nHierbei handelt es sich um Aufwendungen auf die Beteiligung, die als offene oder verdeckte Einlagen den Wert der\nBeteiligung erhöhen oder die anderweitig durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind und weder Werbungskosten\nbei den Einkünften aus Kapitalvermögen noch Veräußerungskosten sind. Beim Vorliegen dieser Voraussetzungen zählt zu\nden Anschaffungskosten auch der Verlust aus Finanzierungsmaßnahmen des Gesellschafters, insbesondere Leistungen aus\neiner für Verbindlichkeiten der Kapitalgesellschaft eingegangenen Bürgschaft, wenn die Übernahme der Bürgschaft durch\ndas Gesellschaftsverhältnis veranlasst und die Rückgriffsforderung gegen die Gesellschaft wertlos ist (vgl. BFH-Urteile\nvom 26. Januar 1999 VIII R 50/98, BFHE 188, 295, BStBl II 1999, 559; vom 6. Juli 1999 VIII R 9/98, BFHE 189, 383,\nBStBl II 1999, 817 und vom 12. Dezember 2000 VIII R 22/92, BFHE 194, 108, BStBl II 2001, 385). \n\n45\n\na)\n\n46\n\nEine Veranlassung der Finanzierungsmaßnahme \"durch das Gesellschaftsverhältnis\" nimmt der Bundesfinanzhof in\nständiger Rechtsprechung an, wenn die Finanzierungsmaßnahme nach zivilrechtlichen Grundsätzen eigenkapitalersetzenden\nCharakter hat (vgl. BFH-Urteile vom 26. Januar 1999 VIII R 50/98, BFHE 188, 295, BStBl II 1999, 559; vom 6. Juli 1999\nVIII R 9/98, BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817 und vom 12. Dezember 2000 VIII R 22/92, BFHE 194, 108, BStBl II 2001,\n385). Das damit verbundene Haftungsrisiko rechtfertigt es nach Auffassung des BFH, eigenkapitalersetzende\nFinanzierungsmaßnahmen des Gesellschafters in der Frage der Anschaffungskosten i.S. von § 17 Abs. 2 EStG den\ngesellschaftsrechtlichen Einlagen gleichzustellen (vgl. BFH-Urteile vom 2. Oktober 1984 VIII R 36/83, BFHE 143,\n228, BStBl II 1985, 320 und vom 6. Juli 1999 VIII R 9/98, BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817). Die Bürgschaftsübernahme\nist hiernach in Anlehnung an die Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) eigenkapitalersetzend, wenn die\nBürgschaft zu einem Zeitpunkt übernommen wird, in dem sich die Gesellschaft bereits in der sog. Krise befindet\noder wenn die Bürgschaft auch für den Fall der Krise bestimmt ist. Den krisenbestimmten Bürgschaften sollen die\nsog. Finanzplanbürgschaften gleichstehen, die vom Gesellschafter im Rahmen eines erkennbaren Finanzplans übernommen\nworden sind. Eine Bürgschaft, die zu einem Zeitpunkt übernommen wurde, in dem sich die Gesellschaft noch nicht\nin der Krise befand, kann eigenkapitalersetzenden Charakter erlangen, wenn sie bei Eintritt der Krise stehen\ngelassen wird (ständige Rechtsprechung, zuletzt BFH-Urteil vom 22. Februar 2005 VIII R 41/03, BFH/NV 2005,\n1518 m. w. N. der Rspr.).\n\n47\n\nb)\n\n48\n\nDieser Auffassung vermag sich der Senat nicht anzuschließen. Nach seiner Auffassung führt die Anbindung an\ndie Regeln des Eigenkapitalersatzrechts zu einer Verengung des Veranlassungszusammenhangs \"durch das\nGesellschaftsverhältnis\" und damit zu einem Verstoß gegen das in § 17 Abs. 4 i. V. m. Abs. 2 EStG zum Ausdruck\nkommende Nettoprinzip. Wie der Senat bereits in seiner Entscheidung vom 17. Oktober 2005 (11 K 2558/04, StE 2005,\n753, EFG 2006, 110) ausgeführt hat, erscheint die strikte Anbindung an das zivilrechtliche Kapitalersatzrecht als\nder falsche Weg, die Anschaffungskosten einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft zu ermitteln. Die Funktionen\ndes Anschaffungskostenabzugs und des Kapitalersatzrechtes sind grundverschieden. Das Kapitalersatzrecht dient dem\nGläubigerschutz. Die Anschaffungskosten der Kapitalbeteiligung werden demgegenüber ermittelt, um einen\nVeräußerungs-/Aufgabegewinn i. S. des § 17 Abs. 2, 4 EStG unter Berücksichtigung des Nettoprinzips zu ermitteln\n(vgl. Weber-Grellet in Schmidt, EStG, 24. Aufl., § 17 Tz. 173 m. w. N.; Buciek, Stbg 2000, 109, 116; Hoffmann,\nGmbHR 1999, 1046, 1047). Dies führt dazu, dass die rechtliche Beurteilung von Finanzierungshilfen eines\nGesellschafters im Gesellschaftsrecht und im Steuerrecht von einem fundamentalen Interessengegensatz geprägt wird:\nWährend es im Gesellschaftsrecht aus Sicht des Gesellschafters regelmäßig darum geht, im eigenen Interesse diese\nFinanzierungsmaßnahme als \"fremdüblich\" erscheinen zu lassen, die gerade keinen eigenkapitalersetzenden und damit\ndie nachteiligen Rechtsfolgen des § 32 a GmbHG auslösenden Charakter aufweist, ist die Interessenlage im Steuerecht\nvöllig entgegengesetzt. Hier muss es dem Gesellschafter gerade darum gehen, den eigenkapitalersetzenden Charakter\nder betreffenden Finanzierungsmaßnahme, mithin seine alleinige Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis,\nnachgewiesen zu bekommen, um die entsprechenden Aufwendungen aus der Sphäre der privaten Vermögensebene im Rahmen\ndes § 20 EStG in den Bereich der nachträglichen Anschaffungskosten auf die Beteiligung i. S. des § 17 EStG zu\nmanövrieren (vgl. Valentin, EFG 2005, 1934, Anmerkung zu FG-Niedersachsen, Urteil vom 21. Januar 2005 11 K 621/03).\n\n49\n\nAngesichts der vorzunehmenden Zuordnung der Bürgschaft als Finanzierungsmaßnahme zu § 17 EStG einerseits bzw.\n§ 20 EStG andererseits, liegt die Veranlassung \"durch das Gesellschaftsverhältnis\" nach Auffassung des Senates\nregelmäßig bereits dann vor, wenn die Finanzierungsmaßnahme nach den Verhältnissen im Zeitpunkt ihrer Vornahme\nvon einem Nichtgesellschafter nicht oder nicht in der Weise vorgenommen worden wäre (vgl. BFH-Beschluss vom\n17. Dezember 1996 VIII B 71/96, BFHE 182, 164, BStBl II 1997, 290). Mit anderen Worten ist nach der Art eines\n\"Fremdvergleiches\" zu prüfen, ob die Gesellschaft am Markt eine Bürgschaft zu entsprechenden Konditionen hätte\nerlangen können. Ist dies der Fall, steht die Finanzierungsmaßnahme außerhalb der Beteiligung. Sie ist am Markt\naustauschbar und damit dem Anwendungsbereich des § 20 EStG zuzuordnen. Der Gesellschafter ist in diesen Fällen\nder Gesellschaft wie ein normaler Kredit- oder Sicherungsgeber gegenübergetreten. Ist demgegenüber keine\n\"Fremdüblichkeit\" in dem vorgenannten Sinne feststellbar, liegt die Ursache für das nicht marktgerechte\nVerhalten des Gesellschafters regelmäßig in dessen Gesellschafterstellung begründet. Er gewährt seiner\nGesellschaft die Finanzierungsmaßnahme somit mit dem Ziel, sich im Besitz der Beteiligung zu halten. Ein\nVerlust im Bereich dieser Finanzierungsmaßnahme, wie hier durch das Wertloswerden des Rückgriffsanspruchs\nnach § 774 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB), gehört dann in den Anwendungsbereich des § 17 EStG und ist\nbei der Ermittlung eines Auflösungsverlustes zu berücksichtigen. \n\n50\n\nc)\n\n51\n\nObgleich der BFH in mehreren grundlegenden Urteilen (vgl. beispielhaft BFH-Urteil vom 6. Juli 1999,\nVIII R 9/98, BFHE 189, 383, BStBl II 1999, 817, unter 2.b) die für einen steuerrechtlich eigenständigen und\nweiter gefassten Veranlassungsbegriff eintretenden Stimmen in Literatur und Finanzrechtsprechung gewürdigt,\nsich ihnen aber nicht angeschlossen hat, hält der Senat eine erneute Überprüfung dieser gefestigten Rechtsprechung\nfür erforderlich. \n\n52\n\nNach Auffassung des Senats besteht das vom BFH zur Begründung der Anbindung des Steuerrechts an die Regelungen\ndes Kapitalersatzrechts angeführte Abgrenzungsproblem für den Fall der Gesellschafterbürgschaft nicht. Denn die\nGewährung einer unentgeltlichen Bürgschaft des Gesellschafters an \"seine\" Kapitalgesellschaft ohne Sicherheiten\nist stets gesellschaftsrechtlich veranlasst. Kein fremder Dritter wäre hierzu bereit. So hat auch der BFH seine\noben angeführte Rechtsprechung nur in Fällen der Darlehensüberlassung inhaltlich entwickelt und begründet, da\nhier, anders als in den Bürgschaftsfällen, mitunter eine Abgrenzung schwierig ist. Für die Finanzierungshilfe\nmittels Bürgschaft wurde diese für die Zuordnung von Gesellschafterdarlehen entwickelte Rechtsprechung lediglich\nübernommen. Diese Rechtsprechung bezieht Gesellschafterhilfen auch in Form der Bürgschaft ein, ohne dass aus\nsteuerrechtlicher Sicht der Veranlassungszusammenhang mit dem Gesellschaftsverhältnis für diese Fälle eigenständig\nbegründet worden wäre. \n\n53\n\nIm Unterschied zu dem allein auf die Umqualifizierung nach den Regeln des Eigenkapitalersatzrechtes abstellenden\nRechtsprechungssystem des BFH führt eine hiervon losgelöste Beurteilung des Veranlassungszusammenhangs zu\nsachgerechteren Ergebnissen, da sie die Möglichkeit eröffnet, nichtmarktübliche, gesellschafterveranlasste\nFinanzierungshilfen auch außerhalb einer Krise den nachträglichen Anschaffungskosten zuzuordnen. Hierzu zählt\ngerade der Fall der Bürgschaft des GmbH-Gesellschaftergeschäftsführers in der Gründungs- bzw. Anlaufphase der\nGesellschaft, der - wie die Vielzahl der Fälle hierzu zeigt - den typischen Fall einer beteiligungsbezogenen\nFinanzierungsmaßnahme darstellt. Die an das Eigenkapitalersatzrecht anknüpfende Rechtsprechung greift hier häufig\nnicht, da Gesellschaftergeschäftsführer notwendige Vereinbarungen und Verzichtserklärungen, die eine krisenbestimmte\noder finanzplanmäßige Bindung begründen und auch im späteren Besteuerungsverfahren belegen könnten, regelmäßig nicht\ntreffen bzw. abgeben. Soweit hier eingewendet wird, dass Finanzierungshilfen auch bereits in der Gründungsphase\neiner GmbH als \"Krisenmaßnahmen\" einzustufen sein können und damit von den Regeln des Eigenkapitalersatzrechtes\nerfasst würden (vgl. Gschwendtner, DStR 1999, Beihefter zu Heft 32/1999, 12), bleibt das Problem ungelöst. Denn\nin der Gründungs- und Anlaufphase einer GmbH stellt die Hausbank regelmäßig noch Gelder zur Verfügung, aus Gründen\nder Vorsicht häufig nur gegen mehrfache Besicherung einschließlich einer Gesellschafterbürgschaft. Dies lässt aber\nnicht zwingend den Rückschluss auf eine bereits in diesem Zeitpunkt bestehende Kreditunwürdigkeit zu. Da nach der\nRechtsprechung für die Beurteilung der Kreditunwürdigkeit nicht allein auf die Weigerung der Hausbank, weitere\nMittel zu gewähren, abzustellen ist, kommt hinzu, dass der Nachweis, es seien keine andere Kredite mehr am Markt\nzu erhalten gewesen, später kaum wird geführt werden können. Für ein Bemühen um eine anderweitige Mittelbeschaffung\nbestand für die Gesellschaft auch keine Veranlassung, da sie von der Hausbank mit den erforderlichen Geldern\nausgestattet worden ist. Das Kapitalersatzrecht mit den aus Sicht des Gläubigerschutzes entwickelten strengen\nRegeln und Voraussetzungen führt daher in zahlreichen Fällen zu einer steuerrechtlich unzutreffenden Ermittlung\ndes Auflösungsverlustes und damit zugleich zu einer unzutreffenden Besteuerung.\n\n54\n\nAuch mit Hilfe der Finanzplanrechtsprechung, die hier am ehesten in Betracht kommt, lassen sich die Fälle der\nbeteiligungsbezogenen Bürgschaft des Gesellschafter-Geschäftsführers nicht zutreffend unter Beachtung des\nNettoprinzips lösen. Zum einen fehlt es auch hier in der Regel an entsprechenden Absprachen. Allein objektive\nUmstände werden schwerlich ausreichen, eine finanzplanmäßige Bindung zu begründen. Soweit darauf hingewiesen wird\n(vgl. Gschwendtner, DStR 1999, Beihefter zu Heft 32/1999, 17), dass nach Rechtsprechung des BGH eine Krisenbestimmung\neines Darlehens auch ohne ausdrückliche Vereinbarung aus den objektiven Umständen der Gewährung gefolgert werden\nkönne (vgl. BGH-Urteil vom 9. Dezember 1996 II ZR 341/95, DStR 1997, 505, GmbHR 1997, 498) ist dies als Ausnahmefall\nanzusehen. Zum einen lag die Besonderheit dieses vom BGH zu beurteilenden Sachverhaltes darin, dass dort ohne die\nDarlehenszusage der Veräußerungsvertrag und damit bereits der Anteilserwerb nicht genehmigt worden wäre. Zum anderen\nsteht einer solchen Ausweitung des \"Finanzplankredits\" die neuere Entscheidung des BGH vom 28. Juni 1999, II ZR 272/98,\n(BGHZ 142, 116, DStR 1999, 1198) entgegen. Hierin hat der BGH klar gestellt, dass er den sog. \"Finanzplankredit\" nicht\nmehr als eigenständige Kategorie des Eigenkapitalersatzrechtes ansieht (anderer Ansicht noch: BFH-Urteil vom 04.11.1997\nV II R 18/94, BFHE 184, 374, BStBl. II 1999, 344 unter Berufung auf BGH-Urteile vom 21.03.1988 II ZR 238/87, BGHZ\n104, 33; vom 14.12.1992 II ZR 298/91, BFHZ 121, 41; ebenso BMF vom 8. Juni 1999 BStBl I 1999, 545; FG Baden-Württemberg,\nAußensenate Freiburg, Urteil vom 13. November 2002 2 K 114/00, EFG 2003, 307; Hoffmann EFG 2003, 308). Nach Ansicht\ndes BGH rechtfertigt sich die Gleichstellung der in der Krise gewährten oder belassenen Gesellschafterleistungen\nmit dem Kapital der Gesellschaft nicht aus einer entsprechenden \"Planung\" der Gesellschafter oder einer\n\"Finanzierungsabrede\". Sie tritt vielmehr kraft Gesetzes nur deswegen ein, weil der Gesellschafter keine der\nbeiden für einen ordentlichen Kaufmann eröffneten Möglichkeiten der Reaktion auf die Krise der Gesellschaft\nergriffen hat, nämlich die GmbH weder in die Liquidation geführt noch sie mit neuem haftenden Kapital versehen\nhat, vielmehr versucht hat, die Krise dadurch abzuwenden und den Fortbestand der Gesellschaft in der Weise zu\nsichern, dass er ihr als Drittgläubiger Hilfen gewährt oder belassen hat (vgl. BGH-Urteil vom 28.06.1999 a. a. O.).\nIn der gesellschaftsrechtlichen Literatur wird im Anschluss an diese Entscheidung des BGH daher auch die Auffassung\nvertreten, dass auch sog. \"Finanzplankredite\" erst durch ihr Stehenlassen eigenkapitalersetzend werden; dabei könne\njedoch die Finanzierungsentscheidung des Gesellschafters vorweggenommen werden (vgl. Schmidt, in Scholz, GmbH-Gesetz,\n9. Auflage 2000, §§ 32 a, 32 b, Rn. 37, 91). Zweifel an einer eigenständigen Kategorie der Finanzplankredite lässt\nauch ein aktuelles Urteil des 4. Senates des BFH erkennen, demzufolge dem Begriff \"Finanzplandarlehen\" nur die\nFunktion eines Schlagwortes zukomme (vgl. BFH-Urteil vom 7. April 2005 IV R 24/03, BFHE 209, 353, BFH/NV 2005, 1424,\nzu § 15 a EStG).\n\n55\n\nDer 8. Senat des BFH hat in seiner Rechtsprechung, soweit ersichtlich, bislang nicht zu dieser Rechtsprechungsänderung\ndes BGH Stellung bezogen. Vielmehr hat er in einer Entscheidung vom 22. Februar 2005 VIII R 41/03 (BFH/NV 2005, 933)\ndie Finanzplanbürgschaften, die von einem Gesellschafter im Rahmen eines \"erkennbaren Finanzplanes\" übernommen würden,\nals eigenständige Fallgruppe ausdrücklich aufrechterhalten; dies allerdings, ohne zu der Rechtsprechungsänderung des\nBGH aus dem Jahr 1999 Stellung zu nehmen. Hieraus ergibt sich für den Senat, dass eine Umqualifizierung von\nFinanzierungsmaßnahmen nach den Regeln des Eigenkapitalersatzrechts nach wie vor entsprechende schuldrechtliche oder\nsatzungsrechtliche Abreden unter den Gesellschaftern bzw. zwischen den Gesellschaftern und der Gesellschaft voraussetzt\n(vgl. BGH-Urteil vom 28. Juni 1999, II ZR 272/98, BGHZ 142, 116, DStR 1999, 1198) und eine Ausdehnung der bisherigen\nRechtsprechung im oben dargelegten Sinne (\"objektive Umstände\") nicht erfolgen kann. Damit bleibt es bei dem Befund,\ndass die hier problematischen Bürgschaftsfälle nach den Regelungen des Eigenkapitalersatzrechtes nach ihrem normalen\nAblauf überwiegend nicht dem § 17 EStG zuzuordnen sind. Letztlich zeigt die uneinheitliche und offene Entwicklung der\nRechtsprechung zum sog. Finanzplankredit, dass die Bindung des Steuerrechts an die Regelungen des Eigenkapitalersatzrechts\nbei paralleler Anwendung auch abweichender steuerrechtlicher Abgrenzungskriterien aus Sicht der Steuerpflichtigen wie\nauch der Rechtsanwender dem Gebot der Rechtsklarheit und Rechtssicherheit nicht gerecht wird.\n\n56\n\n4.\n\n57\n\nAusgehend von dem oben dargelegten steuerrechtlich weiter gefassten Veranlassungsbegriff erfolgte die Übernahme\neiner selbstschuldnerischen Bürgschaft durch die Klägerin für den Kontokorrentkredit der GmbH im Jahr 1995 aus Gründen\nihrer Beteiligung. Die gesellschaftsrechtliche Veranlassung ergibt sich daraus, dass die GmbH mangels ausreichendem\nAnlagevermögen und der bereits abgetretenen, offensichtlich nur beschränkt werthaltigen Forderungen an die B-Bank,\nvon einem Nichtgesellschafter unentgeltlich und ohne anderweitige Rückgriffssicherheit eine solche Bürgschaft nicht\nerhalten hätte. Hat die Klägerin damit die Bürgschaft zur Erhaltung ihrer Beteiligung gewährt, führt der Ausfall\nder Rückgriffsforderung in Höhe der Inanspruchnahme von 50.000 DM zu nachträglichen Anschaffungskosten auf die\nBeteiligung in Höhe des Bürgschaftsbetrages, die bei der Ermittlung des Auflösungsverlustes im Jahr 1999 zu\nberücksichtigen sind.\n\n58\n\n5.\n\n59\n\nDer Senat kann die Entscheidung über den rechtlichen Maßstab der Zuordnung der hier streitigen Finanzierungsmaßnahme\nzu den nachträglichen Anschaffungskosten auch nicht offen lassen, da die Klage nach der oben dargelegten ständigen\nRechtsprechung des BFH abzuweisen gewesen wäre.\n\n60\n\na)\n\n61\n\nDiese Rechtsprechung geht davon aus, dass das zivilrechtliche Kapitalersatzrecht nicht jede Kredithilfe eines\nGesellschafters besonderen Haftungsgrundsätzen unterstellt. Vielmehr muss sich die Gesellschaft im Zeitpunkt der\nGewährung oder Weitergewährung eines Kredits in einer besonderen finanziellen Situation befunden haben, der\nsogenannten Krise. Entscheidend ist der Zeitpunkt der verbindlichen Kreditzusage, sofern die Leistung später\ngewährt wird (vgl. BGH-Urteil vom 19. September 1996 IX ZR 249/95, BGHZ 133, 298, BB 1996, 2316). In § 32 a Abs. 1\nGmbHG wird die Krise als der Zeitpunkt umschrieben, in dem der Gesellschafter der Gesellschaft als ordentlicher\nKaufmann Eigenkapital zugeführt hätte, statt ihr ein Darlehen zu gewähren. \n\n62\n\nb)\n\n63\n\nEine Krise liegt immer vor, wenn bereits Insolvenz (Überschuldung oder Zahlungsunfähigkeit) eingetreten ist\n(vgl. BFH-Urteil vom 24. April 1997 VIII R 23/93, BFHE 183, 397, BStBl. II 1999, 342). Eine Überschuldung der\nGesellschaft liegt grundsätzlich nur dann vor, wenn das Vermögen der Gesellschaft bei Ansatz von Liquidationswerten\ndie bestehenden Verbindlichkeiten nicht decken würde (rechnerische Überschuldung) und die Finanzkraft der\nGesellschaft mittelfristig nicht zur Fortführung des Unternehmens ausreicht - Überlebens- oder Fortbestehensprognose -\n(vgl. BGH-Urteile vom 13. Juli 1992 II ZR 269/91, BGHZ 119, 201, BB 1992, 1898; vom 12. Juli 999 II R 87/98, BB 1999,\n1887; FG Düsseldorf, Urteil vom 19. Oktober 1999 13 K 7553/95 F, EFG 2000, 257; Hoffmann, EFG 2000, Beilage 6, 43).\nZahlungsunfähigkeit liegt regelmäßig vor, wenn die Liquiditätslücke der Gesellschaft 10 % oder mehr der fälligen\nGesamtverbindlichkeiten beträgt, sofern nicht mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu erwarten ist, dass\ndie Liquiditätslücke demnächst vollständig oder fast vollständig beseitigt werden wird und den Gläubigern der\nGesellschaft ein Zuwarten nach den besonderen Umständen des Einzelfalles zuzumuten ist (vgl. BGH-Urteil vom\n24. Mai 2005 IX ZR 123/04, DB 2005, 1787).\n\n64\n\nDaneben wird eine Finanzierungsmaßnahme auch bereits dann zu funktionalem Eigenkapital im Sinne des\nKapitalersatzrechtes, wenn die Gesellschaft bereits kreditunwürdig geworden ist. Kreditunwürdig ist die\nGesellschaft dann, wenn sie ohne die Gesellschafterleistung liquidiert werden müsste und kein vernünftig\nhandelnder außenstehender Kreditgeber ihr einen Kredit unter den selben Umständen wie der Gesellschafter\ngewähren würde. Ganz kurzfristige Überbrückungskredite, bei denen noch mit einer Rückführung innerhalb der\nvorgesehenen kurzen Zeitspanne gerechnet werden kann, werden von den Kapitalersatzregeln nicht erfasst.\n\n65\n\nFunktionales Eigenkapital liegt auch dann vor, wenn eine Finanzierungsmaßnahme krisenbestimmt ist oder im\nRahmen eines Finanzplanes Einlagencharakter annimmt. Krisenbestimmt ist z. B. ein Darlehen, wenn sich aus einer\nentsprechenden Vereinbarung zwischen der Gesellschaft bzw. ihren Gläubigern und dem kreditgebenden Gesellschafter\nergibt, dass das Darlehen schon von vorneherein auch als Krisenfinanzierung angelegt ist, d. h., dass der\nGesellschafter sich verpflichtet hat, das Darlehen auch in der Krise der Gesellschaft stehen zu lassen bzw.\ndass die Darlehensforderung im Range hinter die Forderungen der übrigen Gesellschaftsgläubiger zurücktreten\nsolle (vgl. BFH-Urteil vom 24. April 1997 VIII R 16/94, BFHE 183, 402 BStBl II 1999, 339). Im Unterschied zu\nden in der Krise gewährten Finanzierungshilfen, die nach dem Wegfall der Krise gesellschaftsrechtlich wieder\n\"entsperrt\" werden, behalten die krisenbestimmten und finanzplanmäßigen Finanzierungsmaßnahmen auch nach\nBeendigung der Krise ihren Charakter als funktionales Eigenkapital (vgl. Hueck/Fastrich, in: Baumbach/Hueck,\nGmbH-Gesetz, 17. Auflage 2000, § 32 b Rn. 77; Gschwendtner, DStR 1999, Beihefter zu Heft 32/1999, 9, 14 m. w. Nachw.).\n\n66\n\nc)\n\n67\n\nHiervon ausgehend konnte nicht festgestellt werden, dass die von der Klägerin im August 1995 für den\nKontokorrentkredit der GmbH übernommene Bürgschaft krisenbestimmt war. Nach den vorliegenden Unterlagen\nerfolgte die Bürgschaftsübernahme durch die Klägerin auf dem von der Bank für selbstschuldnerische Bürgschaften\nerstellten und verwendeten Standardformular, ohne dass zwischen der Klägerin und der Gesellschaft bzw. zwischen\nder Klägerin und der B-Bank als Gläubigerin der Gesellschaft verbindliche Abreden getroffen wurden, die den\neigenkapitalersetzenden Charakter dieser Bürgschaft belegen könnten. So liegt weder eine verbindliche Erklärung\nder Klägerin vor, dass sie im Falle einer Krise der Gesellschaft auf die Durchführung der Liquidation verzichten\nwerde, noch hat sie im Rahmen des Gesellschaftsvertrages oder eines im zeitlichen Zusammenhang mit der\nBürgschaftserklärung gefassten Gesellschafterbeschlusses zugesagt, im Falle der Verschlechterung der Finanzlage\nder Gesellschaft dauerhaft auf ihren Befreiungsanspruch nach § 775 Abs. 1 Nr. 1 BGB zu verzichten. Derartige klare\nund eindeutig dokumentierte Abreden sind jedoch erforderlich, damit eine Finanzierungsmaßnahme eines Gesellschafters\nden Regeln des Eigenkapitalersatzrechtes unterworfen werden kann. Denn gerade auch im Falle einer auf die Krise\nunmittelbar folgenden Insolvenz muss für den Rechtsverkehr erkennbar sein, in welchem Umfang eigenkapitalersetzende\nFinanzierungsmaßnahmen der Gesellschafter vorgelegen haben, damit etwaige Haftungs- und Rückforderungsansprüche\ngegen die Gesellschafter feststellbar sind. Soweit die Klägerin in diesem Zusammenhang vorträgt, dass allen\nBeteiligten auf Grund des besonderen Unternehmenskonzeptes der GmbH klar gewesen sei, dass es sich bei den\nBürgschaften um eigenkapitalersetzende Finanzierungsmaßnahmen gehandelt habe, führt dies nicht zu einer\nabweichenden Bewertung. Denn die Regelungen über das Eigenkapitalersatzrecht finden, wie oben bereits\ndargelegt, nicht auf Grund einer allgemeinen Finanzierungsplanung der Gesellschafter Anwendung. Entscheidend\nist alleine, dass ein Gesellschafter im Zeitpunkt des Kriseneintritts der Gesellschaft anstatt Eigenkapital\nzuzuführen, eine fremdfinanzierte Finanzierungsmaßnahme ergreift, bzw. im Fall der sogenannten krisenbestimmten\nFinanzierungsmaßnahme diese Entscheidung endgültig bereits vorweggenommen hat. Nachweise hierfür lassen sich,\nwie zuvor ausgeführt, dem Sachverhalt jedoch nicht entnehmen. Im Übrigen deutet auch der zeitliche Ablauf der\nFirmengründung und der Bürgschaftsgewährung nicht auf eine krisenbestimmte Finanzierungsmaßnahme hin. Denn\noffensichtlich ist der für den Geschäftsbetrieb erforderliche Betriebsmittelkredit von der B-Bank im Zeitpunkt\nder Gründung der GmbH im Jahre 1994 zunächst ohne die Bürgschaften zur Verfügung gestellt worden. Die\nBürgschaftserklärungen wurden erst rund ein Jahr später, im September 1995, von der Hausbank angefordert\nund von den Gesellschaftern abgegeben. Dies spricht dafür, dass die Notwendigkeit der Bürgschaftsübernahme\nim laufenden Geschäftsbetrieb bzw. der Geschäftsentwicklung begründet lag und nicht auf einem von den\nGesellschaftern bereits zum Zeitpunkt der Gründung der GmbH vereinbarten Finanzierungsplan. Dieser Sachverhalt\nbzw. die zeitliche Abfolge wird letztlich auch durch die von der Klägerin im Klageverfahren vorgelegte\nStellungnahme der B-Bank vom 18. Februar 2004 bestätigt. In dieser Erklärung weist die Bank darauf hin, dass\nwegen der offensichtlich nur eingeschränkten Bewertung der abgetretenen Forderungen eine (nachträgliche)\nBürgschaft der Gesellschaft angefordert werden musste. \n\n68\n\nDie Aufwendungen für die Bürgschaftsinanspruchnahme wären bei Anwendung der Rechtsprechungsgrundsätze des\nBFH auch nicht deshalb als nachträgliche Anschaffungskosten auf die Beteiligung zu berücksichtigen, wenn man\ndavon ausginge, dass sich die GmbH schon im Zeitpunkt der Übernahme der Bürgschaft im August 1995 in einer Krise\nbefunden habe. Hierfür könnte sprechen, dass auf Grund des negativen Jahresergebnisses 1994 bereits rund 40 % des\nStammkapitals aufgezehrt war und im Übrigen auch die Geschäftsentwicklung des Jahres 1995 ungünstig verlief. Ob\njedoch dies bereits zu einer Krise im Sinne einer Kreditunwürdigkeit der GmbH geführt hatte, ist jedoch zweifelhaft,\nda nicht feststeht, dass die GmbH zu diesem Zeitpunkt von einem außenstehenden Kreditgeber keine weitere\nFinanzierungshilfe erhalten hätte. Letztlich könnte die Frage der Krise im Zeitpunkt der Bürgschaftsübernahme\njedoch offen bleiben, da sich aus den vorliegenden Jahresabschlüssen ergibt, dass sich die GmbH spätestens Ende\n1997 nicht mehr in einer Krise befand. So hatte die GmbH mit dem im Geschäftsjahr 1996 erzielten Gewinn in Höhe von\n44.688,97 DM die beiden in den ersten Geschäftsjahren entstandenen Verluste bereits mehr als ausgleichen können.\nAuch das Geschäftsjahr 1997 schloss die GmbH mit einem (kleinen) Gewinn ab. Wie sich aus dem Lagebericht zum\nJahresabschluss zum 31.12.1997 ergibt, beurteilten auch die Gesellschafter die geschäftliche Entwicklung und\nAuftragslage als zufriedenstellend. Konkrete Anhaltspunkte dafür, dass sich die GmbH trotz dieser dargelegten\nUmstände auch noch nach diesem Zeitpunkt bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens im März 1999 in einer Krise\nbefunden haben könnte, hat die Klägerin nicht vorgetragen und sind auch sonst nicht ersichtlich. Die allgemeine\nBehauptung, dass es aus Sicht der Klägerin \"keine goldenen Jahre\" der GmbH geben habe, die eine Krise beendet hätten,\nreichen zum Nachweis der Voraussetzungen für eine fortdauernde Krise ersichtlich nicht aus. \n\n69\n\nIst somit davon auszugehen, dass die von der Klägerin im Jahr 1995 übernommene Bürgschaft jedenfalls unmittelbar\nvor dem Eintritt der letztlich zur Insolvenz führenden Krise im Jahr 1999 nicht den Bindungen des\nEigenkapitalersatzrechtes unterlag, wäre sie diesen Regelungen erst im Jahr 1999 unterfallen. Da sich die Höhe\nder nachträglichen Anschaffungskosten einer im Zeitpunkt des Kriseneintritts \"stehengelassenen\" Bürgschaft nach\nder Werthaltigkeit des zu diesem Zeitpunkt bestehenden Rückgriffsanspruchs gegen die Gesellschaft bemisst, wäre\ndieser Wert im vorliegenden Fall lediglich mit 0 DM anzusetzen. Denn angesichts der unmittelbar in die Insolvenz\nführenden Krise im Jahr 1999 hätte ein fremder Dritter mit dem Informationsstand des Gesellschafters diesen\nRückforderungsanspruch lediglich mit 0 DM bewertet. Eine Sachlage, die auf Grund einer sich sehr langsam\nverschärfenden Krise bei einer gleichzeitig früh bestehenden Kreditunwürdigkeit zur Schätzung eines verbliebenen\nRechtswertes der Forderung führen könnte (vgl. FG Münster, Urteil vom 31. Januar 2001 8 K 1919/99 F, EFG 2001, 684),\nist demgegenüber ein Ausnahmefall und läge hier ersichtlich nicht vor.\n\n70\n\n6.\n\n71\n\nDie Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO. Dem Beklagten waren die Kosten in vollem Umfang\naufzuerlegen, da die als kostenmäßiges Unterliegen zu behandelnde Beschränkung des Klageantrags mit Schriftsatz\nvom 23. Februar 2006 hinsichtlich der Zinsen nur geringfügig war.\n\n72\n\nDie Revision war zuzulassen, da der Senat von der Rechtsprechung des BFH abweicht und daher zur Sicherung\neiner einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des BFH erforderlich ist (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).\n\n73\n\nDie Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10,\n711 der Zivilprozessordnung.","source":"openlegaldata","source_url":"https://de.openlegaldata.io/case/273571","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/fg-duesseldorf/2006-03-16/11-k-2442-03-f","cited_norms":[{"jurabk":"EStG","ref":"§ 17","ref_norm":"17","n":20},{"jurabk":"BGB","ref":"§ 775","ref_norm":"775","n":3},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 20","ref_norm":"20","n":3},{"jurabk":"GmbHG","ref":"§ 32a","ref_norm":"32a","n":2},{"jurabk":"InsO","ref":"§ 207","ref_norm":"207","n":2},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 10d","ref_norm":"10d","n":1},{"jurabk":"FGO","ref":"§ 155","ref_norm":"155","n":1},{"jurabk":"BGB","ref":"§ 774","ref_norm":"774","n":1},{"jurabk":"FGO","ref":"§ 151","ref_norm":"151","n":1},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 15a","ref_norm":"15a","n":1},{"jurabk":"FGO","ref":"§ 115","ref_norm":"115","n":1},{"jurabk":"FGO","ref":"§ 136","ref_norm":"136","n":1},{"jurabk":"GmbHG","ref":"§ 60","ref_norm":"60","n":1}],"authoritative_source":"https://de.openlegaldata.io/case/273571","attribution":{"source":"Open Legal Data","source_url":"https://de.openlegaldata.io/case/273571","license":"Open Database License (ODbL) v1.0","license_url":"https://opendatacommons.org/licenses/odbl/1-0/","notice":"Entscheidungstext bereitgestellt über Open Legal Data (openlegaldata.io), lizenziert unter der Open Database License (ODbL) v1.0."},"source_info":{"name":"nu:legal Deutsches Recht","operator":"Nulegal GmbH","terms":"https://recht.nulegal.eu/nutzungsbedingungen","attribution":"Source: nu:legal – recht.nulegal.eu","license_url":"https://recht.nulegal.eu/license","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/fg-duesseldorf/2006-03-16/11-k-2442-03-f","upstream":"https://de.openlegaldata.io/case/273571","retrieved":"2026-07-09 02:44:51.123861+00:00"}}