{"status":"available","doknr":"BVERFG-ls20081209_2bvl000107","ecli":"ECLI:DE:BVerfG:2008:ls20081209.2bvl000107","court":"BVerfG","senate":"Zweiter Senat","decided":"2008-12-09","aktenzeichen":"2 BvL 1/07","doktyp":"Urteil","leitsatz":"Zu den Anforderungen an eine folgerichtige Abgrenzung von Erwerbsaufwendungen\nim Einkommensteuerrecht.\n\n\n\n\n 1/30","text_plain":"BUNDESVERFASSUNGSGERICHT Verkündet\n- 2 BVL 1/07 - am 9. Dezember 2008\n- 2 BVL 2/07 - Ankelmann\n- 2 BVL 1/08 - Amtsinspektor\n- 2 BVL 2/08 - als Urkundsbeamter\n der Geschäftsstelle\n\n\n\n\n Im Namen des Volkes\n\n In den Verfahren\n zu den verfassungsrechtlichen Prüfungen,\nob § 9 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Steueränderungsgesetzes 2007 vom 19. Juli 2006 ( BGBl I S. 1652) mit dem Grundgesetz unvereinbar und deshalb ungültig oder nichtig ist,\n\n- Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Niedersächsischen Finanzgerichts vom\n27. Februar 2007 - 8 K 549/06 -\n\n- 2 BVL 1/07 -,\n\n1. ob die durch Art. 1 des Steueränderungsgesetzes 2007 vom 19. Juli 2006 (BGBl I\nS. 1652) eingeführte Vorschrift des § 9 Abs. 2 Satz 1 Einkommensteuergesetz -\nEStG - mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar ist,\n\n2. ob die durch Art. 1 des Steueränderungsgesetzes 2007 vom 19. Juli 2006 (BGBl I\nS. 1652) eingeführte Vorschrift des § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG mit Art. 1 Abs. 1 i.V.m.\nArt. 20 Abs. 1 GG vereinbar ist, soweit sie zu einer Beschränkung der Steuerfreiheit\ndes Existenzminimums führen kann,\n\n3. ob die durch Art. 1 des Steueränderungsgesetzes 2007 vom 19. Juli 2006 (BGBl I\nS. 1652) eingeführte Vorschrift des § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG mit Art. 3 Abs. 1 GG\ni.V.m. Art. 6 Abs. 1 GG vereinbar ist, soweit sie für beiderseits beruftätige Ehegatten\nGeltung beansprucht,\n\n- Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Finanzgerichts des Saarlandes vom 22.\nMärz 2007 - 2 K 2442/06 -\n\n- 2 BVL 2/07 -,\n\nob § 9 Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes i. d. F. des Steueränderungsgesetzes 2007 vom 19. Juli 2006 (BGBl I S. 1652) insoweit mit dem Grundgesetz\nvereinbar ist, als danach Aufwendungen des Arbeitnehmers für seine Wege zwi-\n\n\n\n 2/30\n\nschen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte keine Werbungskosten sind und keine weiteren einkommensteuerrechtlichen Regelungen bestehen, nach denen die vom Abzugsverbot betroffenen Aufwendungen ansonsten\ndie einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage mindern,\n\n- Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 10. Januar 2008 -\nVI R 27/07 -\n\n- 2 BVL 1/08 -,\n\nob § 9 Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes i. d. F. des Steueränderungsgesetzes 2007 vom 19. Juli 2006 (BGBl I S. 1652) insoweit mit dem Grundgesetz\nvereinbar ist, als danach Aufwendungen des Arbeitnehmers für Wege zwischen\nWohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte keine Werbungskosten sind und keine\nweiteren einkommensteuerrechtlichen Regelungen bestehen, nach denen die vom\nAbzugsverbot betroffenen Aufwendungen ansonsten die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage mindern,\n\n- Aussetzungs- und Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 10. Januar 2008 -\nVI R 17/07 -\n\n- 2 BVL 2/08 -\n\nhat das Bundesverfassungsgericht - Zweiter Senat - unter Mitwirkung der Richterinnen und Richter\n Vizepräsident Voßkuhle,\n Broß,\n Osterloh,\n Di Fabio,\n Mellinghoff,\n Lübbe-Wolff,\n Gerhardt,\n Landau\n\naufgrund der mündlichen Verhandlung vom 10. September 2008 durch\n\n Urteil\nfür Recht erkannt:\n\n 1. § 9 Absatz 2 Satz 1 und Satz 2 des Einkommensteuergesetzes in der seit Inkrafttreten des Steueränderungsgesetzes 2007 vom 19. Juli 2006 (Bundesgesetzblatt I Seite 1652) geltenden Fassung ist mit Artikel 3 Absatz 1 des Grundgesetzes unvereinbar.\n\n\n\n\n 3/30\n\n 2. Bis zu einer gesetzlichen Neuregelung ist § 9 Absatz 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes im Wege vorläufiger Steuerfestsetzung (§ 165 Abgabenordnung) sowie entsprechend im Lohnsteuerverfahren, hinsichtlich der Einkommensteuervorauszahlungen und in sonstigen Verfahren, in denen das zu\n versteuernde Einkommen zu bestimmen ist, mit der Maßgabe anzuwenden,\n dass die tatbestandliche Beschränkung auf „erhöhte“ Aufwendungen „ab dem\n 21. Entfernungskilometer“ entfällt.\n\n Gründe:\n\n A.\n Die zur gemeinsamen Entscheidung verbundenen Normenkontrollverfahren betreffen die Frage, ob § 9 Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der seit\n2007 geltenden Fassung, wonach die Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte und für Familienheimfahrten\nkeine Werbungskosten sind, mit dem Grundgesetz, insbesondere mit dem allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG, vereinbar ist.\n\n I.\n 1. Aufwendungen eines Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte konnten erstmals seit dem ersten Reichseinkommensteuergesetz - EStG - vom 29. März 1920 (RGBl 1920 S. 359) als Werbungskosten abgezogen werden (§ 13 Nr. 1 Buchst. d EStG). Dies galt im Grundsatz bis zum\nVeranlagungszeitraum 2006. Nach der bis zum 31. Dezember 2006 geltenden\nRechtslage konnten die Fahrtaufwendungen gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG\na.F. unter den dort genannten Voraussetzungen als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (§ 2 Abs. 1 Nr. 4, § 19 Abs. 1 EStG) abgezogen\nwerden und minderten somit den Überschuss der Einnahmen (§ 8 EStG) über die\nWerbungskosten (§§ 9, 9a EStG; § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG). Abgesehen von den Fällen,\nin denen die Werbungskosten den Arbeitnehmer-Pauschbetrag nach § 9a Satz 1\nNr. 1 Buchst. a EStG nicht überstiegen, wirkten sich Fahrtaufwendungen danach\nsteuermindernd aus. Eine entsprechende Regelung bestand in § 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG\nfür Steuerpflichtige, die Gewinneinkünfte im Sinne von § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3, Abs. 2\nNr. 1 EStG erzielten.\n\n 2. Mit der ab dem 1. Januar 2007 geltenden Vorschrift des § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG 3\nhat der Gesetzgeber angeordnet, dass Aufwendungen eines Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte keine Werbungskosten sind. Dagegen können nach § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG in der Fassung des Steueränderungsgesetzes\n2007 Aufwendungen, die für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte ab dem 21. Entfernungskilometer entstehen, wie Werbungskosten abgezogen\nwerden, jedoch, soweit der Arbeitnehmer keinen Kraftwagen benutzt, wie auch zuvor\nnur bis zu einer Höhe von 4.500 Euro im Kalenderjahr. Eine entsprechende Regelung enthält § 4 Abs. 5a EStG für den Bereich der Gewinneinkünfte im Sinne von § 2\n\n\n 4/30\n\nAbs. 2 Nr. 1 EStG.\n\n Die einschlägigen Vorschriften des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des 4\nSteueränderungsgesetzes 2007 lauten wie folgt:\n\n § 9 Werbungskosten 5\n\n(1) Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung 6\nder Einnahmen. Sie sind bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen\nsind. Werbungskosten sind auch\n\n(…) 7\n\n5. notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen, und zwar unabhängig davon, aus welchen Gründen die doppelte Haushaltsführung beibehalten\nwird. Eine doppelte Haushaltsführung liegt nur vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und\nauch am Beschäftigungsort wohnt.\n\n(...) 9\n\n(2) Keine Werbungskosten sind die Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege 10\nzwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte und für Familienheimfahrten.\nZur Abgeltung erhöhter Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte ist ab dem 21. Entfernungskilometer für jeden Arbeitstag, an\ndem der Arbeitnehmer die Arbeitsstätte aufsucht, für jeden vollen Kilometer der Entfernung eine Entfernungspauschale von 0,30 Euro wie Werbungskosten anzusetzen, höchstens jedoch 4.500 Euro im Kalenderjahr; ein höherer Betrag als 4.500\nEuro ist anzusetzen, soweit der Arbeitnehmer einen eigenen oder ihm zur Nutzung\nüberlassenen Kraftwagen benutzt. Die Entfernungspauschale gilt nicht für Flugstrecken und Strecken mit steuerfreier Sammelbeförderung nach § 3 Nr. 32; in diesen\nFällen sind Aufwendungen des Arbeitnehmers wie Werbungskosten anzusetzen, bei\nSammelbeförderung der auf Strecken ab dem 21. Entfernungskilometer entfallende\nTeil. Für die Bestimmung der Entfernung ist die kürzeste Straßenverbindung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte maßgebend; eine andere als die kürzeste Straßenverbindung kann zugrunde gelegt werden, wenn diese offensichtlich verkehrsgünstiger ist und vom Arbeitnehmer regelmäßig für die Wege zwischen Wohnung\nund Arbeitsstätte benutzt wird. Nach § 8 Abs. 3 steuerfreie Sachbezüge für Fahrten\nzwischen Wohnung und Arbeitsstätte mindern den nach Satz 2 abziehbaren Betrag;\nist der Arbeitgeber selbst der Verkehrsträger, ist der Preis anzusetzen, den ein dritter Arbeitgeber an den Verkehrsträger zu entrichten hätte. Hat ein Arbeitnehmer\nmehrere Wohnungen, so sind die Wege von einer Wohnung, die nicht der Arbeitsstätte am nächsten liegt, nur zu berücksichtigen, wenn sie den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Arbeitnehmers bildet und nicht nur gelegentlich aufgesucht\nwird. Aufwendungen für die Wege vom Beschäftigungsort zum Ort des eigenen\nHausstands und zurück (Familienheimfahrten) können jeweils nur für eine Familien-\n\n\n 5/30\n\nheimfahrt wöchentlich wie Werbungskosten abgezogen werden. Zur Abgeltung der\nAufwendungen für eine Familienheimfahrt ist eine Entfernungspauschale von 0,30\nEuro für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen\nHausstands und dem Beschäftigungsort anzusetzen; die Sätze 3 bis 5 sind entsprechend anzuwenden. Aufwendungen für Familienheimfahrten mit einem dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer Einkunftsart überlassenen Kraftfahrzeug werden nicht\nberücksichtigt. Durch die Entfernungspauschalen sind sämtliche Aufwendungen abgegolten, die durch die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und durch die\nFamilienheimfahrten veranlasst sind. Behinderte Menschen,\n\n1. deren Grad der Behinderung mindestens 70 beträgt, 11\n\n2. deren Grad der Behinderung von weniger als 70, aber mindestens 50 beträgt und 12\ndie in ihrer Bewegungsfähigkeit im Straßenverkehr erheblich beeinträchtigt sind,\nkönnen an Stelle der Entfernungspauschalen die tatsächlichen Aufwendungen für\ndie Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und für die Familienheimfahrten ansetzen. Die Voraussetzungen der Nummern 1 und 2 sind durch amtliche Unterlagen\nnachzuweisen.\n\n(3) Absatz 1 Satz 3 Nr. 5 und Absatz 2 gelten bei den Einkunftsarten im Sinne des 13\n§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 bis 7 entsprechend.\n\n(…) 14\n\n § 52 Anwendungsvorschriften 15\n\n(1) Diese Fassung des Gesetzes ist, soweit in den folgenden Absätzen nichts anderes bestimmt ist, erstmals für den Veranlagungszeitraum 2007 anzuwenden. Beim\nSteuerabzug vom Arbeitslohn gilt Satz 1 mit der Maßgabe, dass diese Fassung\nerstmals auf den laufenden Arbeitslohn anzuwenden ist, der für einen nach dem\n31. Dezember 2006 endenden Lohnzahlungszeitraum gezahlt wird, und auf sonstige Bezüge, die nach dem 31. Dezember 2006 zufließen.\n\n(…) 17\n\n II.\n 1. a) Die Kläger im Ausgangsverfahren, das dem Normenkontrollverfahren 2 BvL 1/ 18\n07 zugrunde liegt, sind Eheleute und erzielen jeweils Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nach § 19 EStG. Die Arbeitsstelle des Klägers liegt 41 km, die der Klägerin\nin der Gegenrichtung 54 km vom gemeinsamen Wohnort der Ehegatten entfernt. Mit\nihrem Antrag auf Lohnsteuerermäßigung beantragten die Kläger jeweils die Eintragung eines Freibetrages nach § 39a Abs. 1 Nr. 1 EStG auf der Lohnsteuerkarte. Sie\nerklärten Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte entsprechend der ungekürzten Zahl der Entfernungskilometer als Werbungskosten. Das Finanzamt berücksichtigte die Fahrten für beide Ehegatten jeweils erst ab dem 21. Kilometer und trug den daraus folgenden Freibetrag unter Anrechnung des\nWerbungskostenpauschbetrags nach § 9a Satz 1 Nr. 1 EStG jeweils auf der Lohn-\n\n\n 6/30\n\nsteuerkarte ein. Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage wegen der Nichtberücksichtigung der Aufwendungen für die ersten 20 Kilometer der Wegstrecken zum\nArbeitsplatz führte zur Vorlage des Niedersächsischen Finanzgerichts nach Art. 100\nAbs. 1 GG.\n\n b) Die Kläger im Ausgangsverfahren, das dem Verfahren 2 BvL 2/07 zugrunde liegt, 19\nsind nichtselbständig tätige, zusammenveranlagte Eheleute, deren Arbeitsstätten in\nunterschiedlichen Richtungen 60 km bzw. 75 km von ihrem gemeinsamen Wohnort\nentfernt liegen. Auf ihren Antrag auf Lohnsteuerermäßigung für das Jahr 2007 wegen\nder Fahrtkosten für die Wege von und zum Arbeitsplatz - für den Kläger in Höhe von\n3. 960 Euro und für die Klägerin in Höhe von 4. 950 Euro - berechnete das Finanzamt\nentsprechend der ab dem Jahr 2007 geltenden Neufassung des § 9 Abs. 2 EStG unter Kürzung um den Werbungskostenpauschbetrag von jeweils 920 Euro (§ 9a Satz 1\nNr. 1 Buchst. a EStG) einen Freibetrag für den Kläger von 1. 720 Euro und von\n2. 710 Euro für die Klägerin. Nach erfolglosem Einspruch erhoben die Kläger Klage\nvor dem Finanzgericht des Saarlandes und begehrten jeweils die Eintragung eines\nweiteren Freibetrags in Höhe von 1. 320 Euro.\n\n c) Der Kläger im Ausgangsverfahren zum Verfahren 2 BvL 1/08 ist ledig und wohnt 20\n75 km von seiner arbeitstäglich aufgesuchten Arbeitsstätte entfernt. Mit seinem Antrag auf Lohnsteuer-Ermäßigung begehrte er für das Jahr 2007 die Eintragung eines\nsteuerfreien Jahresbetrages in Höhe von 4. 255 Euro. Das beklagte Finanzamt berücksichtigte nur einen Freibetrag in Höhe von 2. 875 Euro, da es nur 55 Entfernungskilometer zugrunde legte. Die hiergegen mit Zustimmung des Finanzamts erhobene Sprungklage, mit welcher der Kläger die Eintragung eines weiteren\nsteuerfreien Jahresbetrages in Höhe von 1. 380 Euro begehrte, wies das Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern mit seinem Urteil vom 23. Mai 2007 - 1 K 497/06 -\n(EFG 2007, 1783) ab und ließ die Revision zu. Die Revision des Klägers führte zum\nAussetzungs- und Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 10. Januar 2008 - VI\nR 27/07 -.\n\n d) Der Kläger im Ausgangsverfahren, das dem Verfahren 2 BvL 2/08 zugrunde liegt, 21\nist verheiratet und erzielt Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit an einer Arbeitsstätte, die 70 km von seinem Wohnort entfernt liegt. Seine ebenfalls nichtselbständig tätige Ehefrau hat einen Weg von 37 km zur Arbeitsstätte. Mit seinem Antrag auf\nLohnsteuer-Ermäßigung für das Jahr 2007 beantragte der Kläger, seine Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte in Höhe von 4. 620 Euro als\nFreibetrag auf der Lohnsteuerkarte einzutragen, worauf das beklagte Finanzamt entsprechend der um 20 km gekürzten Entfernung lediglich 2. 380 Euro berücksichtigte.\nDie nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage wies das Finanzgericht Baden-Württemberg mit Urteil vom 7. März 2007 - 13 K 283/06 - (DStRE 2007, 538) als unbegründet zurück und ließ die Revision zu. Die Revision führte zum Aussetzungsund Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 10. Januar 2008 - VI R 17/07 -.\n\n 2. Die vorlegenden Gerichte sind davon überzeugt, dass § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG in 22\n\n\n\n 7/30\n\nder Fassung des Steueränderungsgesetzes 2007 verfassungswidrig ist, und stimmen im Ergebnis und in der Begründung in den wesentlichen Punkten überein; die\nGründe sind vom VI. Senat des Bundesfinanzhofs im Beschluss zum Verfahren 2\nBvL 2/08 eingehend ausgeführt worden.\n\n a) § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG sei wegen Verstoßes gegen das in Art. 3 Abs. 1 GG verankerte Prinzip der Besteuerung nach der finanziellen Leistungsfähigkeit und gegen\ndas Gebot der Folgerichtigkeit verfassungswidrig.\n\n aa) Im Interesse der verfassungsrechtlich gebotenen Lastengleichheit habe sich der 24\nGesetzgeber dafür entschieden, im Einkommensteuerrecht die objektive finanzielle\nLeistungsfähigkeit nach dem Saldo aus den Erwerbseinnahmen einerseits und den\nErwerbsaufwendungen andererseits zu bemessen (objektives Nettoprinzip). Diese\nGrundentscheidung des Einkommensteuerrechts für das objektive Nettoprinzip werde durch die Neuregelung in ihrem Kern nicht in Frage gestellt. Nach wie vor unterliege der Einkommensteuer nur der Saldo aus dem Erwerbseinkommen und den Erwerbsaufwendungen. Daher seien Aufwendungen für die Erwerbstätigkeit nach § 2\nAbs. 2 Nr. 2, § 9 EStG steuerlich abziehbar. Gegenüber dem Werkstorprinzip sei das\nNettoprinzip als „Grundentscheidung“ vorrangig. Zu prüfen sei deshalb, ob das\nWerkstorprinzip mit dem objektiven Nettoprinzip vereinbar sei.\n\n Kosten für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte seien die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage mindernde Erwerbsausgaben und gehörten deshalb\nzu den im Rahmen des objektiven Nettoprinzips abzugsfähigen Aufwendungen. Sie\nseien nicht wesentlich privat motiviert, sondern allein beruflich veranlasst und deshalb als Werbungskosten im Sinne des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zu qualifizieren. Der\nWeg zur Arbeitsstätte sei notwendige Voraussetzung zur Erzielung von Einkünften.\nDenke man sich die Erwerbstätigkeit weg, entfielen die für den Weg zur Arbeitsstätte\nerforderlichen Aufwendungen. Der beruflich bedingte Veranlassungszusammenhang\nwerde nicht dadurch in Frage gestellt, dass die Erwerbstätigkeit grundsätzlich erst an\nder Arbeitsstätte ausgeübt werde. Denn auch Aufwendungen, die, wie die Fahrtkosten, der Vorbereitung der Erwerbstätigkeit dienten, seien Werbungskosten im Sinne\ndes § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG. Selbst wenn der Steuerpflichtige noch keine Einnahmen\nerziele, lägen (vorab entstandene) Werbungskosten vor, sofern die Aufwendungen in\neinem hinreichend konkreten, objektiv feststellbaren Zusammenhang mit späteren\nEinnahmen stünden.\n\n Bei den Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte handele 26\nes sich auch nicht um so genannte gemischte Aufwendungen. Eine erhebliche private Mitveranlassung könne nicht schon darauf gestützt werden, dass das Wohnen\ngrundsätzlich in den Bereich der privaten Lebensführung falle. Die der privaten Lebensführung zuzurechnende Wahl des Wohnorts sei ein der Anwendung des § 9\nAbs. 1 Satz 1 EStG vorgelagerter Sachverhalt, der den Veranlassungszusammenhang zwischen Einnahmen und Aufwendungen nicht wesentlich beeinflusse. Der Zugehörigkeit des Wohnens zur privaten Lebensführung werde dadurch Rechnung ge-\n\n\n\n 8/30\n\ntragen, dass die Kosten des Wohnens nicht als Werbungskosten abziehbar seien.\nDer Abzug von erwerbsbedingten Fahrtkosten könne nicht mit der Begründung verneint werden, dass dem Arbeitnehmer diese Kosten nicht entstanden wären, wenn er\nseine Wohnung an der Arbeitsstätte genommen hätte. Eine erhebliche private Mitveranlassung könne auch nicht damit begründet werden, dass zwar die Hinfahrt zur Arbeitsstätte beruflich, die Rückfahrt zur Wohnung dagegen aus privatem Anlass erfolge. Die Rückfahrt sei lediglich die Umkehrung eines beruflich veranlassten Zustands\nund deshalb ebenfalls erwerbsbedingt.\n\n Aus allem folge, dass das Abzugsverbot von Fahrtkosten gemäß § 9 Abs. 2 Satz 1 27\nEStG eine Ausnahme von der folgerichtigen Umsetzung der mit dem objektiven Nettoprinzip getroffenen Belastungsentscheidung darstelle. Die sich insoweit ergebende\nUngleichbehandlung überschreite die Grenze zulässiger Typisierung. § 9 Abs. 2\nSatz 1 EStG enthalte keine quantifizierende Regelung, sondern eine (qualifizierende)\nBestimmung, die den Abzug von Erwerbsaufwand schon dem Grunde nach verbiete.\nDie durch die Regelung eintretende ungerechtfertigte Belastung betreffe auch nicht\nnur eine kleine Zahl, sondern die große Mehrheit der Pendler, und es sei nicht erkennbar, dass die Härte nur unter Schwierigkeiten zu vermeiden wäre.\n\n bb) Der Gesetzgeber habe das Werkstorprinzip nicht hinreichend folgerichtig, sondern nur partiell umgesetzt. Die mit der behaupteten neuen Grundentscheidung notwendigerweise verbundenen Folgeänderungen seien ausgeblieben. Gemäß § 9\nAbs. 2 Sätze 2 und 3 EStG dürften abweichend von § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG die\nFahrtaufwendungen ab dem 21. Entfernungskilometer im Rahmen der Einkünfteermittlung (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG) in Abzug gebracht werden. Danach sei demjenigen,\nder bis zu 20 km von seiner Arbeitsstätte entfernt wohne, jeglicher Abzug von Fahrtaufwendungen versagt, während dem Mitglied einer Fernpendler-Fahrgemeinschaft\nder Abzug einer Entfernungspauschale zugebilligt werde, die möglicherweise seine\ntatsächlichen Kosten übersteige. Ein Verständnis der Bestimmung in § 9 Abs. 2\nSatz 2 EStG als Härteregelung bzw. Billigkeitsmaßnahme könne dem nicht entgegengehalten werden. Auch die schon ab dem ersten Entfernungskilometer bestehende Abzugsmöglichkeit der Kosten bei Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung (vgl. § 9 Abs. 2 Satz 8 EStG) sei mit dem Übergang zum so\ngenannten Werkstorprinzip nicht vereinbar. Warum diese Familienheimfahrten gegenüber anderen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte privilegiert würden,\nsei nicht erkennbar, da hinsichtlich der Mobilitätskosten für die ersten 20 Entfernungskilometer zwischen beiden Fällen kein sachlich begründeter Unterschied bestehe.\n\n Eine folgerichtige Verwirklichung des so genannten Werkstorprinzips müsse zudem 29\nzum Ausschluss der tatsächlichen Fahrtaufwendungen von Behinderten (§ 9 Abs. 2\nSatz 11 EStG) sowie der notwendigen Mehraufwendungen wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5\nSatz 1 EStG) führen. Dasselbe gelte für zahlreiche weiterhin abziehbare Mobilitätskosten in Form von Aufwendungen für sonstige Fahrten des Steuerpflichtigen von\n\n\n 9/30\n\nseiner Wohnung zum Ort der Erwerbstätigkeit und zurück, etwa im Zusammenhang\nmit einer Reisetätigkeit oder für Fahrten zu Vorstellungsgesprächen, Fortbildungsveranstaltungen oder Kongressen. Dazu gehörten auch die Aufwendungen für beruflich\nveranlasste auswärtige Übernachtungen am Ort der regelmäßigen Arbeitsstätte sowie beruflich bedingte Umzugskosten. Schließlich dürften nach dem Werkstorprinzip\nentgegen § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG auch sämtliche vorweggenommenen und nachträglichen Erwerbsaufwendungen nicht mehr erwerbsmindernd berücksichtigt werden.\n\n cc) Selbst für den Fall, dass von gemischt veranlassten Aufwendungen auszugehen 30\nwäre, fehle es angesichts der Beschränkung der Neuregelung auf die Aufwendungen\nfür die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte an einer hinreichend folgerichtigen Umsetzung des Werkstorprinzips, denn für die steuerliche Behandlung sonstiger\ngemischt veranlasster Aufwendungen sei die Rechtslage unverändert geblieben. Aus\nder Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zu § 12 Nr. 1 EStG folge, dass unter einschränkenden Voraussetzungen der Werbungskostenabzug auch gemischt veranlasster Aufwendungen ganz oder teilweise zulässig sei. Es sei nicht sachgerecht, von\ndieser Abzugsmöglichkeit allein die Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung\nund Arbeitsstätte auszunehmen.\n\n dd) Als Ausnahme von der mit dem objektiven Nettoprinzip getroffenen Belastungsentscheidung sei § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG nicht durch einen besonderen sachlichen\nGrund gerechtfertigt. Die Haushaltskonsolidierung allein liefere für sich genommen\nnoch keinen sachlichen Grund für Ungleichbehandlungen und rechtfertige deshalb\ndie Sonderbelastung der Pendler nicht. Der völlige Ausschluss des Werbungskostenabzugs für die ersten 20 Entfernungskilometer könne auch nicht umweltpolitisch gerechtfertigt werden. Ebenso wenig sei ein sachlicher Grund in Form von allgemeinen\nverkehrspolitischen Erwägungen erkennbar.\n\n b) Gehe man trotz allem mit dem Gesetzgeber davon aus, dass die Aufwendungen 32\nfür die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte keine Werbungskosten im Sinne\ndes § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG seien, verstoße die Neuregelung gegen den allgemeinen\nGleichheitssatz in der Ausprägung des Grundsatzes der Besteuerung nach der subjektiven Leistungsfähigkeit. Dieser Grundsatz verlange, dass unvermeidbare Ausgaben, die in der privaten Sphäre anfallen, die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer minderten. Fahrtaufwendungen entstünden zwar nicht mit der gleichen\nZwangsläufigkeit wie Leistungen, die der Sicherung des Existenzminimums dienten.\nDennoch könnten sich ihnen die Steuerpflichtigen nicht beliebig entziehen, wie dies\nbei anderen privaten Aufwendungen der Fall sei. Denn ohne Fahrt zur Arbeitsstätte\nkönne der Steuerpflichtige regelmäßig nicht arbeiten und folglich keine Einnahmen\nerzielen. Die Fahrtkosten seien somit zur Existenzsicherung unvermeidlich. Sie könnten nur dadurch vermieden werden, dass die erwerbstätigen Steuerpflichtigen stets\ndorthin zögen, wo sie eine Erwerbstätigkeit gefunden hätten. Das zu erwarten und\nzuzumuten, verletze das Grundrecht der Freizügigkeit (Art. 11 GG); erwartet werde\ndadurch auch eine Unmöglichkeit. Es könne nicht jeder in oder in der Nähe seiner Arbeitsstätte wohnen. Der Wohnort könne nicht regelmäßig frei gewählt werden. Zu be-\n\n\n 10/30\n\nrücksichtigen seien der Wohnungsmarkt, die finanziellen Verhältnisse, die Bedürfnisse der Familie und andere Zwänge. Die Forderung, trotz dieser Zwänge an das\nWerkstor zu ziehen, könne den Steuerpflichtigen veranlassen, den Beruf oder Arbeitgeber zu wechseln oder sogar seine Erwerbstätigkeit einzustellen. Dies bedeute jedoch eine Einschränkung der von Art. 12 GG geschützten Berufswahlfreiheit. Soweit\nder Steuerpflichtige wegen seiner Familie in größerer Entfernung von seiner Arbeitsstätte wohne und deshalb entsprechende Fahrtaufwendungen auf sich nehmen müsse, habe dem der Steuergesetzgeber im Hinblick auf Art. 6 Abs. 1 GG Rechnung zu\ntragen. Die Zwangsläufigkeit der Fahrtaufwendungen sei vor allem dann offenkundig,\nwenn der Arbeitnehmer mehrere Berufstätigkeiten an verschiedenen Orten ausübe\n(zum Beispiel Nebenerwerbslandwirt), wenn er seine Arbeitsstelle verliere oder der\nBetriebssitz des Arbeitgebers wechsele und mangels Alternativen an einem auswärtigen Ort eine neue Arbeit aufgenommen werden müsse. Entsprechendes gelte in\nden Fällen befristeter Beschäftigungsverhältnisse oder Kettenabordnungen.\n\n Der Befund, dass Fahrtkosten zwangsläufiger pflichtbestimmter Aufwand seien, 33\nkönne nicht mit dem Hinweis auf die so genannte Härteregelung für die Fernpendler\n(§ 9 Abs. 2 Satz 2 ff. EStG) in Frage gestellt werden. Denn das Einkommensteuerrecht sei auf die Leistungsfähigkeit des einzelnen Steuerpflichtigen hin angelegt. Ob\neine „Härte“ vorliege, hänge von der Höhe des Einkommens ab. Wer ein geringes\nEinkommen beziehe, könne bei einer Entfernung von 15 km im Hinblick auf sein disponibles Einkommen härter betroffen sein als ein Pendler mit hohem Einkommen bei\neiner Entfernung von 25 oder 75 km, zumal wenn diesem als Mitfahrer einer\nFernpendler-Fahrgemeinschaft nur anteilige oder keine Wegekosten entstünden. Die\nDifferenzierung zwischen durchschnittlicher (bei Entfernung bis 20 km) und überdurchschnittlicher (ab 21. Entfernungskilometer) Belastung von Pendlern sei auch\nauf der Grundlage der dem Gesetzgeber zugewiesenen Typisierungsbefugnis nicht\ngerechtfertigt. Auch wenn man davon ausgehe, dass gerade bei extremen Fernpendlern private Motive für den Wohnsitzwechsel nicht mehr von untergeordneter Bedeutung seien, erscheine die Härteregelung in sich widersprüchlich, weil sie gerade diejenigen begünstige, die sich nicht der Mühe unterzögen, ihren Wohnsitz in der Nähe\nihres Arbeitsplatzes zu nehmen.\n\n c) Bei Geringverdienern mit hinreichend hohen Fahrtkosten könne die Neuregelung 34\nzu einem Verstoß gegen das Verfassungsgebot der steuerlichen Verschonung des\nExistenzminimums des Steuerpflichtigen und seiner unterhaltsberechtigten Familienangehörigen führen. Die Fahrtkosten seien nicht nur zur Existenzsicherung unvermeidlich. Ihre einkommensteuerliche Berücksichtigung ergebe sich auch aus dem\nSozialhilferecht, das eine das Existenzminimum quantifizierende Vergleichsebene\nbiete. Das derzeit geltende Sozialhilferecht kürze das anzurechnende Einkommen\nsozialhilferechtlicher Leistungsempfänger um die mit ihrer Einkommenserzielung verbundenen notwendigen Ausgaben (§ 11 Abs. 2 SGB II, § 82 Abs. 2 SGB XII) und zu\ndiesen notwendigen Ausgaben - so ausdrücklich die dazu ergangenen Durchführungsverordnungen - zählten auch die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte.\n\n\n\n 11/30\n\nFür das anzurechnende Einkommen der nach SGB XII Leistungsberechtigten gelte\nEntsprechendes.\n\n d) Die Neuregelung genügt nach Auffassung der vorlegenden Gerichte im Fall beiderseits berufstätiger Ehegatten auch nicht den Maßstäben des Art. 3 Abs. 1 GG in\nVerbindung mit Art. 6 Abs. 1 GG. Der besondere verfassungsrechtliche Schutz von\nEhe und Familie gemäß Art. 6 Abs. 1 GG erstrecke sich auf die „Alleinverdienerehe“\nebenso wie auf die „Doppelverdienerehe“. Die vom Bundesverfassungsgericht in der\nEntscheidung zur doppelten Haushaltsführung (BVerfGE 107, 27) dazu angestellten\nErwägungen gälten in gleicher Weise, wenn die Vereinbarkeit von Ehe und Beruf\nstatt mittels einer doppelten Haushaltsführung durch tägliches Pendeln vom gemeinsamen Familienwohnsitz zur jeweiligen Arbeitsstätte erreicht werde.\n\n III.\n Zu den Normenkontrollverfahren haben sich die Bundesregierung sowie die Kläger 36\nder Ausgangsverfahren, ferner, als sachkundiger Dritter (§ 27a BVerfGG), die Bundessteuerberaterkammer geäußert.\n\n 1. Die Bundesregierung ist der Auffassung, die Vorlagen der beiden Finanzgerichte 37\nseien bereits unzulässig. Beide Gerichte hätten die Entscheidungserheblichkeit der\nVorlagefrage nicht hinreichend nachvollziehbar begründet. Jedenfalls sei die vorgelegte Regelung verfassungsgemäß.\n\n a) Die Neuregelung des § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG in der Fassung des Steueränderungsgesetzes 2007 wahre das objektive Nettoprinzip. Dieses sei lediglich eine einfachgesetzliche, durch den Steuergesetzgeber bestimmte Konkretisierung des verfassungsrechtlichen Gebots der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit. Mit der\nNeuregelung habe der Gesetzgeber den einfachrechtlichen Anwendungsbereich des\nobjektiven Nettoprinzips neu definiert und damit eine frühere einfachrechtliche\nGrundentscheidung zur steuerlichen Qualifikation der betroffenen Aufwendungen geändert. Der Gesetzgeber habe seine Gestaltungsfreiheit bei der Ausgestaltung des\nobjektiven Nettoprinzips in verfassungsmäßiger Weise genutzt. In der Neubestimmung des Anwendungsbereichs dieses Prinzips liege nicht dessen Durchbrechung.\nWolle man den Gesetzgeber insoweit beschränken, bedeute dies in der Konsequenz,\ndass grundlegende Reformen des Steuerrechts unmöglich gemacht würden.\n\n Bei der im Steueränderungsgesetz 2007 umgesetzten neuen Grundentscheidung 39\ndes Gesetzgebers handele es sich um eine einfachgesetzliche, auf Wegeaufwendungen beschränkte Zuordnungsentscheidung, durch welche die Wegeaufwendungen,\ndie so genannte gemischte Aufwendungen darstellten, vollständig der Privatsphäre\nzugeordnet würden. Diese als Grundentscheidung anzusehende Zuordnungsentscheidung und das objektive Nettoprinzip stünden nicht in einem Über-Unterordnungsverhältnis, sondern seien gleichrangig, wobei die Zuordnungsentscheidung das objektive Nettoprinzip konkretisiere. Deshalb sei nicht die\nVereinbarkeit einer einfachgesetzlichen Grundentscheidung mit einer anderen ge-\n\n\n 12/30\n\nsetzlichen Grundentscheidung zu prüfen. Vielmehr gelte bei Normen auf gleicher\nRangebene der Grundsatz „lex posterior derogat legi priori“.\n\n Nur der Ausschluss der Abziehbarkeit von rein erwerbsbezogenen Aufwendungen 40\nbedürfe der Rechtfertigung vor Art. 3 Abs. 1 GG. Bei gemischt veranlassten Aufwendungen sei demgegenüber die Nichtabziehbarkeit die Regel, wie aus § 12 Nr. 1 EStG\nfolge. Wegeaufwendungen seien wegen der privaten Wahl des Wohnorts zwangsläufig auch privat mitveranlasst. Selbst bei beiderseits berufstätigen Ehegatten, die in\nentgegengesetzter Richtung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte pendelten und bei\ndenen etwa eine Arbeitsstätte durch den Arbeitgeber an einen noch entfernteren Ort\nverlegt werde, bestehe typischerweise zumindest Kosten-Optimierungspotential. Die\nEntscheidung, wie dieses dann tatsächlich genutzt werde, hänge typischerweise von\nprivaten Erwägungen ab, so dass auch in diesen Fällen der Charakter der gemischten Aufwendungen erhalten bleibe. Die Neuregelung des § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG bedürfe daher keiner verfassungsrechtlichen Rechtfertigung vor Art. 3 Abs. 1 GG.\n\n Ausgehend von der gesetzgeberischen Grundentscheidung, gemischte Aufwendungen grundsätzlich nicht zum Abzug zuzulassen, handele es sich bei der Einräumung eines Abzugstatbestands für Wegeaufwendungen um eine Ungleichbehandlung, die ihrerseits der verfassungsrechtlichen Rechtfertigung bedürfe. Die\nAbzugsmöglichkeit für solche Aufwendungen stelle eine Steuervergünstigung dar,\nund deren Abschaffung sei ein verfassungsgemäßer einfachrechtlicher Gestaltungsvorgang. Dem Gesetzgeber müsse es unbenommen bleiben, die Notwendigkeit allgemeiner Steuererhöhungen so weit wie möglich dadurch auszuschließen oder abzumildern, dass er zunächst Vergünstigungen beseitige, die er nicht oder nicht mehr\nfür gerechtfertigt halte.\n\n Es liege im Rahmen des gesetzgeberischen Gestaltungsspielraums, Mietkosten 42\nund Fahrtaufwendungen gleich zu behandeln und beide Arten von Aufwendungen\neinkommensteuerlich nicht zu berücksichtigen; denn in ökonomischer Hinsicht seien\nFahrtkosten und Wohnkosten substituierbar, die Summe aus beiden Arten von Kosten sei typischerweise gleich. Es sei daher ökonomisch weder sinnvoll, die Fahrten\nzwischen Wohnung und Arbeits- bzw. Betriebsstätte steuerlich zu begünstigen, noch,\ndie alternativ aufzuwendenden höheren Wohnkosten absetzbar zu machen.\n\n Eine Gleichbehandlung aller gemischt veranlassten Aufwendungen sei nicht durch 43\nArt. 3 Abs. 1 GG geboten. Ausgehend von dem grundsätzlichen Abzugsverbot für\nsolche Aufwendungen sei der Gesetzgeber vielmehr gefordert, für jede Art gemischter Aufwendungen eine wertende Entscheidung dazu zu treffen, welchem Veranlassungsgrund jeweils im Einzelfall mehr Gewicht beizumessen und welche Zuordnung -\nzur beruflichen oder zur privaten Sphäre - danach vorzunehmen sei. Eine undifferenzierte Forderung nach Gleichbehandlung aller gemischten Aufwendungen werde\ndem nicht gerecht. Schließlich orientierten sich die Härtefallregelungen zu den Aufwendungen für beruflich bedingte doppelte Haushaltsführung und Familienheimfahrten eng an der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zur doppelten Haus-\n\n\n\n 13/30\n\nhaltsführung.\n\n Selbst dann, wenn man davon ausgehe, dass das Werkstorprinzip nicht folgerichtig 44\numgesetzt sei, sei damit die Grundentscheidung – also die Regelung in § 9 Abs. 2\nSatz 1 EStG – nicht in Frage gestellt, sondern die Verfassungsmäßigkeit derjenigen\nNormen, welche die Belastungsgrundentscheidung nicht zutreffend umsetzten. Allerdings seien die von der Grundregelung abweichenden Sonderregelungen des § 9\nAbs. 2 EStG als Härteregelungen gerechtfertigt. Insbesondere rechtfertige sich die\nGleichbehandlung von Fernpendlern unabhängig von der Art des benutzten Verkehrsmittels durch umwelt- und verkehrspolitische Lenkungszwecke. Daneben würden Steuerhinterziehungen vermieden, da die Finanzbehörden nicht im Einzelnen\nüberprüfen könnten, ob der Steuerpflichtige tatsächlich allein oder nicht doch in einer\nFahrgemeinschaft gefahren sei.\n\n Auch die Abziehbarkeit der Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung und die 45\nHärteregelung für Familienheimfahrten seien folgerichtig. Die Kosten für eine doppelte Haushaltsführung seien in aller Regel erheblich höher als diejenigen für ein arbeitstägliches Pendeln. Daher sei die Differenzierung sachgerecht und halte sich im\nRahmen des gesetzgeberischen Ermessens. Schließlich sei das Prinzip der Folgerichtigkeit auch insoweit gewahrt, als der Gesetzgeber die im Rahmen der Härtefallregelung des § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG abzugsfähigen Fahrtaufwendungen ab dem\n21. Entfernungskilometer auf den Werbungskostenpauschbetrag nach § 9a Satz 1\nNr. 1 Buchst. a EStG anrechne. Zum Zwecke der Verwaltungsvereinfachung habe\nder Gesetzgeber in § 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG einen einheitlichen, übergreifenden Pauschbetrag sowohl für Werbungskosten als auch für solche privaten Aufwendungen, die lediglich wie Werbungskosten abzuziehen seien, zugrunde legen\ndürfen, ohne weiter spezialisieren und differenzieren zu müssen. Die Zuordnung der\nWegeaufwendungen zu den außergewöhnlichen Belastungen hätte demgegenüber\nzu einer anderen Verkomplizierung des Steuerrechts geführt.\n\n Es verstoße nicht gegen das Gebot der Folgerichtigkeit, dass der Gesetzgeber einen Abzug von 0,30 Euro je Entfernungskilometer ab dem 21. Entfernungskilometer\nzulasse, obwohl das Maß der privaten Mitveranlassung der Wegeaufwendungen mit\nzunehmender Entfernung zwischen Wohnort und Arbeitsstätte zunehme. Diese Regelung sei aus beschäftigungspolitischen Gründen gerechtfertigt und trage zudem\nder Überlegung Rechnung, dass mit zunehmenden Wegezeiten auch die nichtmonetären Folgen für die Betroffenen überproportional anstiegen, so dass typischerweise\nauch besondere, anzuerkennende Gründe, wie etwa familiäre Pflichten, für das aufwendige Pendeln zur Arbeitsstätte vorlägen.\n\n b) Die Neuregelung verletze nicht das subjektive Nettoprinzip. Sie führe nicht zu einer verfassungsrechtlich unzulässigen Besteuerung des Existenzminimums. Nur in\nwenigen besonders gelagerten Fällen könne der Effekt eintreten, dass durch die\nNeuregelung erstmals eine Steuerschuld entstehe. Im Sozialrecht erfolge die Berücksichtigung von Wegeaufwendungen nicht im Rahmen der Vorschriften zur Bestim-\n\n\n\n 14/30\n\nmung der Hilfe zum notwendigen Lebensunterhalt, sondern es handele sich um eine\nAbzugsposition bei der Einkommensberechnung im Rahmen der sozialhilferechtlichen Bedürftigkeitsprüfung. Soweit Fahrtaufwendungen bei der Grundsicherung für\nArbeitssuchende Berücksichtigung fänden, sei der Hintergrund hierfür, dass Hilfebedürftige zur Aufnahme und Ausübung einer zumutbaren Erwerbstätigkeit verpflichtet seien, um damit ihre Hilfebedürftigkeit zu überwinden oder zu verringern. In Fällen, in denen die Fahrtkosten höher seien als das erzielbare Einkommen, sei eine\nErwerbstätigkeit unzumutbar und dürfe vom Hilfebedürftigen sanktionslos abgelehnt\nwerden. Für die Bestimmung des steuerlichen Existenzminimums sei dies alles nicht\nrelevant. Für dessen Bestimmung sei ausschließlich auf die sozialrechtlichen Regelungen über die Hilfe zum Lebensunterhalt abzustellen, welche die Fahrtaufwendungen nicht erfassten.\n\n Auch unter Berücksichtigung der Belastungswirkungen der Neuregelung der Entfernungspauschale im Rahmen des Familienleistungsausgleichs gemäß §§ 31 ff. EStG\nsei kein Verstoß gegen das Prinzip der Folgerichtigkeit erkennbar. Die Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte seien keine Beträge, die von\nGesetzes wegen für das Einkünfte erzielende Kind oder dessen Eltern nicht verfügbar seien. Wegeaufwendungen seien nicht zwangsläufig im verfassungsrechtlichen\nSinn, soweit sie nicht durch überdurchschnittlich lange Arbeitswege aus überwiegend\ndurch Art. 6 Abs. 1 GG geschützten ehelichen oder familiären Gründen entstünden.\nDer Staat sei nicht gehalten, jegliche Ehe und Familie treffende Belastung auszugleichen. Eine unzulässige Benachteiligung von beiderseits berufstätigen Ehegatten sei\nnicht zu erkennen, da die mit der Neuregelung bewirkte steuerliche Mehrbelastung\nkeine ökonomische Entwertung der Erwerbstätigkeit der Ehegatten herbeiführe.\n\n 2. Die Kläger der Ausgangsverfahren nehmen im Wesentlichen übereinstimmend 49\nim Sinne der Vorlagebeschlüsse Stellung und weisen zum Teil darauf hin, dass\nschon die frühere Entfernungspauschale für die gesamte Wegstrecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte die tatsächlich entstandenen Fahrtkosten nicht abgedeckt habe.\n\n 3. Die Bundessteuerberaterkammer hält einen Verstoß der Neuregelung gegen das 50\nsubjektive Nettoprinzip nicht für gegeben. Eine mögliche Verfassungswidrigkeit betreffe nur die Fälle, in denen Steuerpflichtige Einkünfte erzielten, deren Höhe sich in\nder Nähe des Existenzminimums befände. Auch dazu bleibe jedoch zu berücksichtigen, dass der Gesetzgeber von Verfassungs wegen nicht den individuellen, sondern\nnur den typischerweise für die Existenzsicherung anfallenden Bedarf einkommensteuerrechtlich verschonen müsse. Ein Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip sei\ndagegen mangels hinreichender sachlicher Gründe und folgerichtiger Umsetzung der\neinkommensteuerrechtlichen Belastungsentscheidung für die Erfassung des Nettoeinkommens zu bejahen.\n\n\n\n\n 15/30\n\n B.\n Der Gegenstand der zulässigen Vorlagen ist zu erweitern. 51\n\n Die vorlegenden Gerichte beschränken sich zutreffend auf die für die Ausgangsverfahren entscheidungserhebliche Frage, ob § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG in der Fassung\ndes Steueränderungsgesetzes 2007 verfassungswidrig ist.\n\n Es ist dem Bundesverfassungsgericht jedoch nicht verwehrt, bei engem Sachzusammenhang des vom vorlegenden Gericht beanstandeten Normkomplexes mit anderen Regelungen oder Normteilen die Prüfung auf diese auszudehnen, um so der\nBefriedungsfunktion der Normenkontrollentscheidung gerecht zu werden, mögen diese Normen oder Normteile im Ausgangsverfahren auch nicht unmittelbar entscheidungserheblich sein. Dies gilt insbesondere auch dann, wenn durch die Nichtigkeitserklärung andere Normen gegenstandslos werden (vgl. BVerfGE 44, 322 <337 f.>;\n62, 354 <364>; 78, 132 <143>).\n\n Danach liegen die Voraussetzungen einer Ausdehnung der verfassungsrechtlichen 54\nÜberprüfung auf die - ebenfalls mit dem Steueränderungsgesetz 2007 eingeführte -\nVorschrift des § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG hier vor. Da Satz 1 dieser Norm die Qualifikation der Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte\nund für Familienheimfahrten als Werbungskosten generell ausschließt und Satz 2\nspeziell solche Aufwendungen für Wege ab 21 km Entfernung „wie Werbungskosten“\nzum Abzug zulässt, stehen die Regelungsgehalte beider Vorschriften in einem engen\nSachzusammenhang: Der Sinn der Regelung zum Abzug „wie“ Werbungskosten\nnach § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG erschließt sich erst vor dem Hintergrund eines grundsätzlichen Ausschlusses dieser Aufwendungen aus dem Tatbestand der Werbungskosten. Die materiellrechtliche Tragweite und die Belastungswirkung des generellen\nAusschlusses der betroffenen Wegekosten aus dem Tatbestand der Werbungskosten nach § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG werden entscheidend erst durch die nachfolgende\nSonderregelung geprägt und erkennbar. Wäre Satz 1 der Regelung nichtig, verlöre\ndie Bestimmung des Satzes 2 ihren vom Gesetzgeber erkennbar gewollten Sinn als\neine tatbestandlich begrenzte Ausnahmeregelung. Bliebe Satz 2 allein stehen, so erweckte dies auch ungeachtet des Wegfalls von Satz 1 den Anschein, als seien Wegeaufwendungen nur ab dem 21. Entfernungskilometer anzusetzen. Nur eine übergreifende verfassungsrechtliche Prüfung beider Bestimmungen in ihrer\nWechselwirkung ist deshalb sachgerecht.\n\n C.\n § 9 Abs. 2 Satz 1 und Satz 2 EStG in der Fassung des Steueränderungsgesetzes 55\n2007 vom 19. Juli 2006 (BGBl I S. 1652, BStBl I S. 432) ist wegen Verstoßes gegen\nArt. 3 Abs. 1 GG verfassungswidrig.\n\n I.\n 1. Der allgemeine Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) gebietet dem Gesetzgeber, 56\n\n\n\n 16/30\n\nwesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (vgl.\nBVerfGE 116, 164 <180>; stRspr). Er gilt für ungleiche Belastungen wie auch für ungleiche Begünstigungen (BVerfGE 110, 412 <431>; 116, 164 <180>). Aus dem allgemeinen Gleichheitssatz ergeben sich je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen\nWillkürverbot bis zu einer strengeren Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse\nreichen (stRspr; vgl. BVerfGE 110, 274 <291>; 112, 164 <174>; 116, 164 <180>).\nFür die Anforderungen an Rechtfertigungsgründe für gesetzliche Differenzierungen\nkommt es wesentlich darauf an, in welchem Maß sich die Ungleichbehandlung von\nPersonen oder Sachverhalten auf die Ausübung grundrechtlich geschützter Freiheiten auswirken kann (stRspr; vgl. BVerfGE 112, 164 <174>). Genauere Maßstäbe\nund Kriterien dafür, unter welchen Voraussetzungen der Gesetzgeber den Gleichheitssatz verletzt, lassen sich nicht abstrakt und allgemein, sondern nur in Bezug auf\ndie jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereiche bestimmen\n(stRspr; vgl. BVerfGE 105, 73 <111>; 107, 27 <45 f.>; 112, 268 <279>).\n\n 2. a) Im Bereich des Steuerrechts hat der Gesetzgeber bei der Auswahl des Steuergegenstandes und bei der Bestimmung des Steuersatzes einen weitreichenden Entscheidungsspielraum (vgl. BVerfGE 93, 121 <136>; 107, 27 <47>; 117, 1 <30>). Die\ngrundsätzliche Freiheit des Gesetzgebers, diejenigen Sachverhalte zu bestimmen,\nan die das Gesetz dieselben Rechtsfolgen knüpft und die es so als rechtlich gleich\nqualifiziert, wird hier, insbesondere im Bereich des Einkommensteuerrechts, vor allem durch zwei eng miteinander verbundene Leitlinien begrenzt: durch das Gebot der\nAusrichtung der Steuerlast am Prinzip der finanziellen Leistungsfähigkeit und durch\ndas Gebot der Folgerichtigkeit (vgl. BVerfGE 105, 73 <125>; 107, 27 <46 f.>; 116,\n164 <180>; 117, 1 <30>). Danach muss im Interesse verfassungsrechtlich gebotener\nsteuerlicher Lastengleichheit (vgl. BVerfGE 84, 239 <268 ff.>) darauf abgezielt werden, Steuerpflichtige bei gleicher Leistungsfähigkeit auch gleich hoch zu besteuern\n(horizontale Steuergerechtigkeit), während (in vertikaler Richtung) die Besteuerung\nhöherer Einkommen im Vergleich mit der Steuerbelastung niedriger Einkommen angemessen sein muss (vgl. BVerfGE 82, 60 <89>; 99, 246 <260>, 107, 27 <46 f.>;\n116, 164 <180>). Bei der Ausgestaltung des steuerrechtlichen Ausgangstatbestands\nmuss die einmal getroffene Belastungsentscheidung folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit umgesetzt werden. Ausnahmen von einer solchen folgerichtigen Umsetzung bedürfen eines besonderen sachlichen Grundes (vgl. BVerfGE 99, 88 <95>;\n99, 280 <290>; 105, 73 <126>; 107, 27 <47>; 116, 164 <180 f.>; 117, 1 <31>).\n\n b) Als besondere sachliche Gründe für Ausnahmen von einer folgerichtigen Umsetzung und Konkretisierung steuergesetzlicher Belastungsentscheidungen hat das\nBundesverfassungsgericht in seiner bisherigen Rechtsprechung vor allem außerfiskalische Förderungs- und Lenkungszwecke (aa) sowie Typisierungs- und Vereinfachungserfordernisse (bb) anerkannt, nicht jedoch den rein fiskalischen Zweck staatlicher Einnahmenerhöhung (cc).\n\n\n\n\n 17/30\n\n aa) Der Steuergesetzgeber ist grundsätzlich nicht gehindert, außerfiskalische Förderungs- und Lenkungsziele aus Gründen des Gemeinwohls zu verfolgen (stRspr;\nvgl. BVerfGE 93, 121 <147>; 99, 280 <296>; 105, 73 <112>; 110, 274 <292>; 116,\n164 <182>; 117, 1 <31>). Er darf nicht nur durch Ge- und Verbote, sondern ebenso\ndurch mittelbare Verhaltenssteuerung auf Wirtschaft und Gesellschaft gestaltend\nEinfluss nehmen. Der Bürger wird dann nicht rechtsverbindlich zu einem bestimmten\nVerhalten verpflichtet, erhält aber durch Sonderbelastung eines unerwünschten Verhaltens oder durch steuerliche Verschonung eines erwünschten Verhaltens ein finanzwirtschaftliches Motiv, sich für ein bestimmtes Tun oder Unterlassen zu entscheiden (vgl. BVerfGE 98, 106 <117>; 117, 1 <31 f.>). Nur dann jedoch, wenn\nsolche Förderungs- und Lenkungsziele von erkennbaren gesetzgeberischen Entscheidungen getragen werden, sind sie auch geeignet, rechtfertigende Gründe für\nsteuerliche Belastungen oder Entlastungen zu liefern (BVerfGE 105, 73 <112 f.>; vgl.\nauch **BVerfGE 110, 274 <293>;** 116, 164 <182>; 117, 1 <32>; vorangehend\nBVerfGE 93, 121 <147 f.>; 99, 280 <296>). Weiterhin muss der Förderungs- und\nLenkungszweck gleichheitsgerecht ausgestaltet sein (vgl. BVerfGE 93, 121 <148>;\n99, 280 <296>; 110, 274 <293>; 116, 164 <182>; 117, 1 <32>), und auch Vergünstigungstatbestände müssen jedenfalls ein Mindestmaß an zweckgerechter Ausgestaltung aufweisen (vgl. BVerfGE 105, 73 <113>; 117, 1 <33>).\n\n bb) Unabhängig davon, ob mit einer Steuernorm allein Fiskalzwecke oder auch Förderungs- und Lenkungsziele verfolgt werden, ist die Befugnis des Gesetzgebers zur\nVereinfachung und Typisierung zu beachten: Jede gesetzliche Regelung muss verallgemeinern. Bei der Ordnung von Massenerscheinungen ist der Gesetzgeber berechtigt, die Vielzahl der Einzelfälle in dem Gesamtbild zu erfassen, das nach den\nihm vorliegenden Erfahrungen die regelungsbedürftigen Sachverhalte zutreffend wiedergibt (vgl. BVerfGE 11, 245 <254>; 78, 214 <227>; 84, 348 <359>). Auf dieser\nGrundlage darf er grundsätzlich generalisierende, typisierende und pauschalierende\nRegelungen treffen, ohne allein schon wegen der damit unvermeidlich verbundenen\nHärten gegen den allgemeinen Gleichheitssatz zu verstoßen (vgl. BVerfGE 84, 348\n<359>; 113, 167 <236>; stRspr). Typisierung bedeutet, bestimmte in wesentlichen\nElementen gleich geartete Lebenssachverhalte normativ zusammenzufassen. Besonderheiten, die im Tatsächlichen durchaus bekannt sind, können generalisierend\nvernachlässigt werden. Der Gesetzgeber darf sich grundsätzlich am Regelfall orientieren und ist nicht gehalten, allen Besonderheiten jeweils durch Sonderregelungen\nRechnung zu tragen (vgl. BVerfGE 82, 159 <185 f.>; 96, 1 <6>). Die gesetzlichen\nVerallgemeinerungen müssen allerdings auf eine möglichst breite, alle betroffenen\nGruppen und Regelungsgegenstände einschließende Beobachtung aufbauen (vgl.\nBVerfGE 84, 348 <359>; 87, 234 <255>; 96, 1 <6>). Insbesondere darf der Gesetzgeber für eine gesetzliche Typisierung keinen atypischen Fall als Leitbild wählen,\nsondern muss realitätsgerecht den typischen Fall als Maßstab zugrunde legen\n(BVerfGE 116, 164 <182 f.>; stRspr).\n\n cc) Nicht als besonderer sachlicher Grund für Ausnahmen von einer folgerichtigen 61\n\n\n\n 18/30\n\nUmsetzung und Konkretisierung steuergesetzlicher Belastungsentscheidungen anerkannt ist demgegenüber der rein fiskalische Zweck staatlicher Einnahmenerhöhung.\nDer Finanzbedarf des Staates oder eine knappe Haushaltslage reichen für sich allein nicht aus, um ungleiche Belastungen durch konkretisierende Ausgestaltung der\nsteuerrechtlichen Grundentscheidungen zu rechtfertigen. Auch wenn der Staat auf\nEinsparungsmaßnahmen angewiesen ist, muss er auf eine gleichheitsgerechte Verteilung der Lasten achten (vgl. BVerfGE 116, 164 <182>, im Anschluss an BVerfGE\n6, 55 <80>; 19, 76 <84 f.>; 82, 60 <89>; vgl. auch BVerfGE 105, 17 <45>).\n\n 3. Die für die Lastengleichheit im Einkommensteuerrecht maßgebliche finanzielle 62\nLeistungsfähigkeit bemisst der einfache Gesetzgeber nach dem objektiven und dem\nsubjektiven Nettoprinzip. Danach unterliegt der Einkommensteuer grundsätzlich nur\ndas Nettoeinkommen, nämlich der Saldo aus den Erwerbseinnahmen einerseits und\nden (betrieblichen/beruflichen) Erwerbsaufwendungen sowie den (privaten) existenzsichernden Aufwendungen andererseits. Deshalb sind Aufwendungen für die Erwerbstätigkeit gemäß §§ 4, 9 EStG und existenzsichernde Aufwendungen im Rahmen von Sonderausgaben, Familienleistungsausgleich und außergewöhnlichen\nBelastungen gemäß §§ 10 ff., 31 f., 33 ff. EStG grundsätzlich steuerlich abziehbar.\nIm Rahmen des objektiven Nettoprinzips hat der Gesetzgeber des Einkommensteuergesetzes die Zuordnung von Aufwendungen zum betrieblichen bzw. beruflichen\nBereich, derentwegen diese Aufwendungen von den Einnahmen grundsätzlich abzuziehen sind, danach vorgenommen, ob eine betriebliche bzw. berufliche Veranlassung besteht (vgl. § 4 Abs. 4, § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). Dagegen mindern Aufwendungen für die Lebensführung außerhalb des Rahmens von Sonderausgaben und\naußergewöhnlichen Belastungen gemäß § 12 Nr. 1 EStG nicht die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage; dies gilt gemäß § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG auch für solche Lebensführungskosten, „die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung\ndes Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder\nder Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen“.\n\n a) Das Bundesverfassungsgericht hat bisher offen gelassen, ob das objektive Nettoprinzip, wie es in § 2 Abs. 2 EStG zum Ausdruck kommt, Verfassungsrang hat; jedenfalls aber kann der Gesetzgeber dieses Prinzip beim Vorliegen gewichtiger Gründe durchbrechen und sich dabei generalisierender, typisierender und\npauschalierender Regelungen bedienen (vgl. BVerfGE 81, 228 <237>; 107, 27 <48>\nm. w. N.). Hiernach entfaltet schon das einfachrechtliche objektive Nettoprinzip Bedeutung vor allem im Zusammenhang mit den Anforderungen an hinreichende Folgerichtigkeit bei der näheren Ausgestaltung der gesetzgeberischen Grundentscheidungen. Die Beschränkung des steuerlichen Zugriffs nach Maßgabe des objektiven\nNettoprinzips als Ausgangstatbestand der Einkommensteuer gehört zu diesen\nGrundentscheidungen, so dass Ausnahmen von der folgerichtigen Umsetzung der\nmit dem objektiven Nettoprinzip getroffenen Belastungsentscheidung eines besonderen, sachlich rechtfertigenden Grundes bedürfen (vgl. BVerfGE 99, 280 <290>; 107,\n27 <48>). Auf dieser Grundlage kann die Frage nach dem Verfassungsrang des ob-\n\n\n\n 19/30\n\njektiven Nettoprinzips auch hier offen bleiben.\n\n b) Für den Bereich des subjektiven Nettoprinzips ist das Verfassungsgebot der 64\nsteuerlichen Verschonung des Existenzminimums des Steuerpflichtigen und seiner\nunterhaltsberechtigten Familie zu beachten (stRspr; vgl. BVerfGE 82, 60; 87, 153;\n107, 27 <48>; 112, 268 <281>; Beschluss des Zweiten Senats vom 13. Februar 2008\n- 2 BvL 1/06 -, NJW 2008, S. 1868 <1871 f.>).\n\n c) Für die verfassungsrechtlich gebotene Besteuerung nach finanzieller Leistungsfähigkeit kommt es nicht nur auf die Unterscheidung zwischen beruflichem oder privatem Veranlassungsgrund für Aufwendungen an, sondern auch auf die Unterscheidung zwischen freier oder beliebiger Einkommensverwendung einerseits und\nzwangsläufigem, pflichtbestimmtem Aufwand andererseits. Die Berücksichtigung privat veranlassten Aufwands steht nicht ohne weiteres zur Disposition des Gesetzgebers. Dieser hat die unterschiedlichen Gründe, die den Aufwand veranlassen, auch\ndann im Lichte betroffener Grundrechte differenzierend zu würdigen, wenn solche\nGründe ganz oder teilweise der Sphäre der allgemeinen (privaten) Lebensführung\nzuzuordnen sind (vgl. BVerfGE 107, 27 <49>; 112, 268 <280>).\n\n II.\n Die Neuregelung des § 9 Abs. 2 Satz 1 in Verbindung mit Satz 2 EStG verstößt gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG, denn sie wird den verfassungsrechtlichen Anforderungen an eine folgerichtige Umsetzung einkommensteuerrechtlicher Belastungsentscheidungen nicht gerecht. Die Norm weicht von dem nach\ndem Nettoprinzip maßgeblichen Veranlassungsprinzip ab (1.). Verfassungsrechtlich\nhinreichende sachliche Gründe für diese Abweichung ergeben sich weder aus dem\nvom Gesetzgeber verfolgten Zweck der Einnahmenvermehrung (2.) noch aus denkbaren, jedoch vom Gesetzgeber nicht erkennbar verfolgten Lenkungs- und Förderungszielen (3.), noch im Rahmen gesetzgeberischer Typisierungsbefugnisse unter\ndem Aspekt gemischt veranlasster Aufwendungen (4.). Es liegen auch kein verfassungskonformer Systemwechsel und keine neue Zuordnungsentscheidung vor, die\nden Gesetzgeber von der Beachtung der verfassungsrechtlichen Anforderungen an\ndie folgerichtige Umsetzung einkommensteuerrechtlicher Belastungsentscheidungen\nbefreien könnten (5.).\n\n 1. Entscheidendes Kennzeichen der Neuregelung des § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG zu 67\nden Werbungskosten (wie auch der entsprechenden Vorschrift des § 4 Abs. 5a EStG\nzu den Betriebsausgaben) ist die Abkehr vom Veranlassungsprinzip bei der Zuordnung von Aufwendungen zur beruflichen oder zur privaten Sphäre. Diese Abkehr\nvollzieht sich in zwei nicht gleichgerichteten, sondern gegenläufigen Schritten: Zum\neinen sind Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte und für Familienheimfahrten aus dem Tatbestand der Werbungskosten\nausgeschlossen. Für diese - und nur für diese - Aufwendungen soll nicht das Veranlassungsprinizip, sondern das so genannte Werkstorprinzip gelten. Zum anderen\nwerden aber Aufwendungen für Wege ab dem 21. Kilometer „wie“ Werbungskosten\n\n\n 20/30\n\nbehandelt; für diese Aufwendungen wird im Ergebnis die alte Rechtslage aufrechterhalten.\n\n Diese Regelungen enthalten eine singuläre Abweichung von dem nach dem einkommensteuerrechtlichen Nettoprinzip für die Abgrenzung beruflicher Aufwendungen maßgeblichen Veranlassungsprinzip. Nicht das nach dem Nettoprinzip entscheidende Ergebnis von Bestimmung und Bewertung privater oder beruflicher Gründe\nund Ziele der Aufwendungen, sondern ausschließlich die räumliche Abgrenzung - die\nWegstrecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bis zu einer Entfernung von 20 km\n- entscheidet über die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen von der Bemessungsgrundlage nach den für Werbungskosten geltenden Regeln. Dass das so genannte\nWerkstorprinzip außerhalb der Sonderregeln zu den Wegekosten zwischen Wohnung und Arbeitsplatz keine Rolle spielt, sondern bei der Anerkennung beruflich veranlassten Aufwands im geltenden Einkommensteuerrecht einen Fremdkörper bildet,\nzeigen zahlreiche Beispiele. Dazu gehören etwa Aufwendungen für berufliche Ausund Fortbildung, Dienstreisen oder Geschäftsessen wie auch der gesamte Bereich\nvorweggenommener und nachträglicher Werbungskosten und Betriebsausgaben\n(dazu etwa Tipke, BB 2007, S. 1525 <1528>; vgl. auch mit weiteren Beispielen den\nVorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs vom 10. Januar 2008 - VI R 17/07 - unter B.\nVI. 1. d). Das Beispiel des Aufwands für Geschäftsessen gemäß § 4 Abs. 5 Nr. 2\nEStG veranschaulicht zudem das allgemeinere einkommensteuerrechtliche Regelungsmodell des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG zur Begrenzung der Abzugsfähigkeit - auch -\nbetrieblich veranlassten Aufwands auf die „angemessene“ Höhe, soweit solcher Aufwand zugleich die private Lebenssphäre berührt.\n\n 2. Der Zweck der Erhöhung staatlicher Einnahmen, der vor dem Hintergrund europarechtlicher und verfassungsrechtlicher Anforderungen an die Begrenzung der\nStaatsverschuldung im Gesetzgebungsverfahren als entscheidend für die Neuregelung angeführt worden ist (vgl. BTDrucks 16/1545, S. 1, 13: „notwendige Haushaltskonsolidierung“), kann für sich allein eine Abkehr vom Veranlassungsprinzip bei der\nAusgrenzung einer einzelnen Aufwendungsart aus dem Werbungskostentatbestand\nnicht rechtfertigen. Zwar kennt das geltende Einkommensteuerrecht eine Reihe von\nAbzugsverboten für bestimmte Aufwendungen trotz betrieblicher bzw. beruflicher\nVeranlassung. Solche Abzugsverbote bedürfen jedoch stets eines besonderen, verfassungsrechtlich tragfähigen sachlichen Grundes, wie er etwa für das Verbot des\nAbzugs von Geldbußen, Ordnungsgeldern und Verwarnungsgeldern (§ 4 Abs. 5 Nr. 8\nEStG, vgl. BVerfGE 81, 228 <236 ff., 241>) oder für die grundsätzliche Nichtabzugsfähigkeit des Aufwands für ein häusliches Arbeitszimmer (§ 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG, vgl.\nBVerfGE 101, 297 <311>) gegeben ist. Mit der bisherigen verfassungsgerichtlichen\nRechtsprechung (vgl. oben C. I. 2. b) cc)) ist daran festzuhalten, dass das Ziel der\nEinnahmenvermehrung für sich genommen keinen hinreichenden sachlichen Grund\nfür die Beschränkung des Abzugs betrieblich bzw. beruflich veranlasster Aufwendungen von der einkommensteuerlichen Bemessungsgrundlage darstellt. Dem Ziel der\nEinnahmenvermehrung dient jede, auch eine willkürliche steuerliche Mehrbelastung.\n\n\n\n 21/30\n\nFür die verfassungsgerechte Verteilung von Mehrbelastungen der Steuerpflichtigen\nnach dem Maßstab finanzieller Leistungsfähigkeit enthält der Einnahmenerzielungszweck kein Richtmaß.\n\n 3. Auch Förderungs- oder Lenkungszwecke kommen als Grundlage sachlicher 70\nRechtfertigung der Neuregelung nicht in Betracht. Allerdings begrüßen namhafte\nStimmen vor allem aus dem Bereich der Wirtschaftswissenschaften, insbesondere\nder Finanzwissenschaft und Finanzpolitik, die Abschaffung der Abzugsfähigkeit von\nWegekosten, weil sie gesamtwirtschaftlich unerwünschte Fehlanreize biete (vgl. etwa, auch zum Folgenden, Donges/Eekhoff/Franz/Fuest/Möschel/Neumann , in: Stiftung Marktwirtschaft , Gegen die Neubelebung der Entfernungspauschale, Argumente zu Marktwirtschaft und Politik, Nr. 102, Mai 2008;\nHomburg, ZfW 2008, S. 45 ff.). Nach derartigen Erwägungen wäre im Übrigen die auf\ndie ersten 20 Entfernungskilometer beschränkte Neuregelung lediglich als ein erster\nSchritt in die richtige Richtung zu begrüßen und darüber hinaus letztlich auch die Besteuerung des „Pendelns“ als ökonomisch konsequent zu bewerten. Indes hat der\nGesetzgeber zu keinem Zeitpunkt solche Überlegungen zur Begründung der Rechtsänderung herangezogen. Sie lassen sich weder dem Gesetzestext noch den Materialien entnehmen, die neben dem Aspekt notwendiger Haushaltshaltskonsoliderung lediglich Erwägungen zu besonderen Härten für Fernpendler enthalten (vgl. BTDrucks\n16/1545 S. 13; 16/1802 S. 3; 16/1969 S. 1; 16/2028 S. 7). Derartige Ziele gesamtwirtschaftlich effizienter Verhaltenslenkung können, unbeschadet der Frage nach ihrer\nmöglichen Legitimationswirkung, die Neuregelung nicht rechtfertigen, denn sie werden nicht – wie verfassungsrechtlich geboten (vgl. unter C. I. 2. b) aa)) - von erkennbaren gesetzgeberischen Entscheidungen getragen.\n\n 4. Die Neuregelung findet keine hinreichende sachliche Legitimation in der Qualifikation der Wegekosten als „gemischt“ - sowohl beruflich als auch privat - veranlasste\nAufwendungen und einer aus dieser Qualifikation folgenden Typisierungskompetenz\ndes Gesetzgebers.\n\n a) Der Gesetzgeber ist - verfassungsrechtlich unbedenklich - im Anschluss an die 72\nEntscheidung des Senats zur doppelten Haushaltsführung (BVerfGE 107, 27 <50>)\ndavon ausgegangen, dass angesichts der regelmäßig „privaten“ Wahl des Wohnorts\ndie Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte\nnicht ausschließlich beruflich, sondern auch privat mitveranlasst sind. Diese Auffassung wird zwar in der steuerrechtlichen Literatur, der sich der Bundesfinanzhof angeschlossen hat (vgl. mit zahlreichen Nachweisen BFH, Vorlagebeschluss vom 10. Januar 2008 - VI R 17/07 unter B. VI. 1. c) bb)), vielfach bestritten. Dort wird aber nicht\nhinreichend unterschieden zwischen der tatbestandlichen Qualifikation von Aufwendungen nach Maßgabe der einfachgesetzlichen Grundregeln gemäß § 4 Abs. 4, § 9\nAbs. 1 und § 12 Nr. 1 EStG einerseits und der verfassungsrechtlich zulässigen gesetzgeberischen Bewertung und Gewichtung multikausaler und multifinaler Wirkungszusammenhänge, die für die unterschiedlichen Lebenssachverhalte im Schnittbereich zwischen beruflicher und privater Sphäre kennzeichnend sind, andererseits.\n\n\n 22/30\n\n Zwar spricht viel dafür, die hier fraglichen Wegekosten tatbestandlich nicht gemäß 73\n§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG als „Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn\nsie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen“, zu\nbewerten. Die Überwindung einer Distanz zwischen Wohnort und Arbeitsstätte ist regelmäßig notwendige Bedingung beruflicher Betätigung. Da das Wohnen in Fußwegnähe zum „Werkstor“ für die große Mehrheit der Steuerpflichtigen schon aus\n(bauplanungs-)rechtlichen (Grundsatz der Trennung unterschiedlicher Nutzungsarten von Grundstücken im Bauplanungsrecht) und faktischen (fehlendes Angebot entsprechenden Wohnraums) Gründen nicht möglich ist, entstehen für viele Steuerpflichtige Wegekosten als notwendige Voraussetzung ihrer Erwerbstätigkeit.\n\n Gleichwohl wird aber die Höhe der Wegekosten in erheblichem Maße auch durch 74\nindividuelle Entscheidungen der Steuerpflichtigen beeinflusst, wozu die Wahl des\nVerkehrsmittels ebenso gehört wie die Wahl des Wohnorts. Entscheidungen über\nAuswahl und Beibehaltung oder Wechsel des Wohnorts mögen vielfach unterschiedlichen - insbesondere ökonomischen oder familiären - Zwängen unterliegen. Ihre berufliche (Mit-)Veranlassung tritt jedoch umso stärker zurück, je größer der Stellenwert\nist, der den gegen eine möglichst große Arbeitsplatznähe sprechenden Gesichtspunkten beigemessen wird und je länger demzufolge der Arbeitsweg ist.\n\n b) Auf der Grundlage einer verfassungsrechtlich auch mit Blick auf das einkommensteuerrechtliche Nettoprinzip unbedenklichen Bewertung der Wegekosten als nicht\nnur beruflich, sondern auch privat (mit-)veranlasst eröffnen sich dem Gesetzgeber\nbei deren einkommensteuerrechtlicher Behandlung erhebliche Typisierungsspielräume. Sowohl die Wahl des Verkehrsmittels kann - je nach vorhandener Infrastruktur -\nweitgehend beliebig oder praktisch zwingend sein, als auch - etwa je nach Einkommensverhältnissen, Wohnkosten, familiären Verpflichtungen oder notwendiger Abstimmung mit berufstätigen Partnern oder (weiteren) Familienmitgliedern - die Auswahl oder Beibehaltung des Wohnsitzes. Der Gesetzgeber ist hier - unter Beachtung\nsonstiger grundrechtlicher Bindungen, wie sie sich etwa aus Art. 6 Abs. 1 und 2 GG\nergeben - berechtigt, im Interesse eines praktikablen Gesetzesvollzugs mit generalisierenden, typisierenden und pauschalierenden Regelungen die „typische“ private\nMitveranlassung von Wegekosten bei der Bestimmung abzugsfähigen Aufwands zu\nberücksichtigen und solche Regelungen unter verkehrs-, siedlungs- und umweltpolitischen Aspekten auszugestalten.\n\n Die Regelung des § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG genügt indes den verfassungsrechtlichen 76\nAnforderungen an typisierende Regelungen (oben C. I. 2. b) bb)) nicht. Sie ist weder\nnach der gesetzgeberischen Zielsetzung noch nach dem objektiven Regelungsgehalt\ndas Ergebnis eines Typisierungsvorgangs. Der Gesetzgeber hat nicht von seiner Typisierungsbefugnis Gebrauch gemacht, sondern sich von Erwägungen leiten lassen,\ndie mit einer zulässigen Typisierung in keinem erkennbaren Zusammenhang stehen.\n\n Eine Typisierung, die die gemischte Veranlassung der Wegekosten zum Ausgangs- 77\n\n\n\n 23/30\n\npunkt nähme, müsste daran ansetzen, die Vielzahl der Einzelfälle hinsichtlich der Unterscheidung zwischen privater und beruflicher Veranlassung in einem Gesamtbild\nzu erfassen. Sie hätte die Faktoren, die die Wahl des Verkehrsmittels und des Wohnsitzes bestimmen, in den Blick zu nehmen und auf dieser Grundlage die nach der\ngesetzgeberischen Einschätzung erfahrungsgemäß in der Realität „typischerweise“\nvorkommenden Fälle zu regeln und zu verallgemeinern. Die Vorschrift des § 9 Abs.\n2 Satz 1 EStG, nach der die Kosten für die ersten 20 Entfernungskilometer keine\nabzugsfähigen Werbungskosten sind, orientiert sich demgegenüber nicht an einem\nempirisch begründeten Regelfall und versucht nicht, die Veranlassungsbeiträge zur\nHöhe der Wegekosten in der Höhe der abzugsfähigen Beträge pauschalierend zu\nerfassen. Die Regelung steht in keiner Beziehung zu dem typisierend zu regelnden\nSachverhalt der gemischten Veranlassung der Aufwendungshöhe. Die für die Abzugsfähigkeit der Wegekosten nach der Neuregelung entscheidende Mindestdistanz\nzwischen Wohnung und Arbeitsplatz ist für eine typisierende Bewertung und Gewichtung beruflicher wie privater Veranlassungsmomente offenkundig ungeeignet. Als Indiz für überwiegend beruflich veranlassten Aufwand ließe sich allenfalls die geringere\nim Vergleich zur größeren Entfernung verwenden nach der Faustformel: Je geringer\ndie Entfernung zum Arbeitsplatz, um so eher ist ein angemessener Kostenaufwand\nzur Überwindung der Entfernung als unausweichlicher beruflich bedingter Aufwand\nzu werten.\n\n Die Belastung durch Wegekosten für Entfernungen unter 21 km kann auch nicht unter Hinweis auf den Arbeitnehmer-Pauschbetrag (§ 9a Satz 1 Nr. 1.a) EStG) „hinwegtypisiert“ werden (vgl. BVerfG, Beschluss des Zweiten Senats vom 13. Februar 2008\n- 2 BvL 1/06 -, NJW 2008, S. 1868 <1875>). Typisierungsüberlegungen zu einer betragsmäßigen Anpassung des Pauschbetrages und zur Behandlung der Fälle, in denen nach der bisherigen Rechtslage der Fahrtkostenansatz allein bereits die Höhe\ndes Pauschbetrages überstieg - letzteres konnte sich bei der Zurücklegung einer Entfernung zwischen 14 und 20 km an 220 Arbeitstagen im Jahr typischerweise ergeben\n- sind nicht zu erkennen. Die bei einer Entfernung von 20 km angesetzte Zäsur erklärt\nsich vielmehr offenbar allein aus dem Bestreben, ein hinreichendes Volumen an zusätzlichen Einnahmen zu erreichen. Nach den im Gesetzgebungsverfahren zugrunde\ngelegten Zahlen haben nur rund 17 % der Pendler eine Wegstrecke von mehr als\n26 km zurückzulegen (BTDrucks 16/1545, S. 13), so dass auch der Anteil der steuerpflichtigen Arbeitnehmer, deren Wohnort weiter als 20 km von der Arbeitsstätte entfernt liegt und die deshalb in den Genuss der Abzugsfähigkeit des überschießenden\nTeils ihrer Aufwendungen kommen sollten, entsprechend abschätzbar war.\n\n 5. Von den Anforderungen an hinreichende Folgerichtigkeit der Ausgestaltung einer 79\nam Maßstab finanzieller Leistungsfähigkeit ausgerichteten Besteuerung des Einkommens nach dem objektiven Nettoprinzip ist der Gesetzgeber auch nicht deshalb befreit, weil es nach den Bekundungen im Gesetzgebungsverfahren bei der Neuregelung des § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG um einen grundlegenden Systemwechsel oder\nzumindest um eine neue, dem objektiven Nettoprinzip nicht nachgeordnete, sondern\n\n\n\n 24/30\n\ngleichrangig gegenüberstehende oder dieses Prinzip konkretisierende Zuordnungsentscheidung für Wegeaufwendungen gehe. Für die verfassungsrechtliche Beurteilung kann es weiterhin (vgl. unter C. I. 3. a)) offen bleiben, ob und wieweit dem\neinkommensteuerrechtlichen Prinzip der Besteuerung nur des Nettoeinkommens in\nGestalt eines Gewinns oder Überschusses als Konkretisierung des Grundsatzes\nsteuergerechter Belastung nach finanzieller Leistungsfähigkeit Verfassungsrang zuzumessen ist.\n\n Die dem Steuergesetzgeber zustehende Gestaltungsfreiheit umfasst von Verfassungs wegen die Befugnis, neue Regeln einzuführen, ohne durch Grundsätze der\nFolgerichtigkeit an frühere Grundentscheidungen gebunden zu sein. Dies setzt allerdings voraus, dass wirklich ein neues Regelwerk geschaffen wird; anderenfalls ließe\nsich jedwede Ausnahmeregelung als (Anfang einer) Neukonzeption deklarieren. Die\numfassende Gestaltungsfreiheit bei Entscheidungen für neue Regeln kann vom Gesetzgeber dann nicht in Anspruch genommen werden, wenn solche neuen Regeln\nnach Ziel und Wirkung die Orientierung an alternativen Prinzipien nicht erkennen lassen. Einen zulässigen Systemwechsel kann es ohne ein Mindestmaß an neuer Systemorientierung nicht geben. Insbesondere dann, wenn bei im Übrigen unveränderten Grundentscheidungen eine von diesen abweichende Belastungsentscheidung\nlediglich in einem schmalen Teilbereich mit der Behauptung eines Systemwechsels\nbegründet wird, bedarf es greifbarer Anhaltspunkte - etwa die Einbettung in ein nach\nund nach zu verwirklichendes Grundkonzept -, die die resultierende Ungleichbehandlung vor Art. 3 Abs. 1 GG rechtfertigen können. Hieran fehlt es den neuen Bestimmungen zur einkommensteuerrechtlichen Berücksichtigung von Aufwendungen für\ndie Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Der generelle Ausschluss dieser\nWegeaufwendungen aus dem Tatbestand der Werbungskosten und die gleichzeitige\nAnordnung, die Kosten für Wege ab 21 Entfernungskilometern „wie“ Werbungskosten zu behandeln und für diese eine aufwandsunabhängige Entfernungspauschale\nanzusetzen, ist durch eine in sich widersprüchliche Verbindung und Verschränkung\nunterschiedlicher Regelungsgehalte und Regelungsziele gekennzeichnet und beruht\nnicht auf einer übergreifenden Konzeption.\n\n Die Regelung des § 9 Abs. 2 Satz 1 in Verbindung mit Satz 2 EStG weist bereits für 81\nsich betrachtet nicht jenes Mindestmaß an konzeptioneller Neuorientierung auf, das\nfür einen Systemwechsel oder für eine grundlegend neue Zuordnungsentscheidung\nzu fordern ist. Dass die Wegekosten terminologisch „wie“ Werbungskosten behandelt\nwerden, ändert nichts an der materiellrechtlichen Belastungsentscheidung, nach der\nfür Fahrten ab 21 km Entfernung wie nach der bisherigen Rechtslage mögliche Werbungskosten in Gestalt einer Entfernungspauschale abzugsfähig sind. Allein unter\ndem Aspekt einer Härtefallregelung lässt sich diese Differenzierung zwischen der\nNichtabzugsfähigkeit der Aufwendungen für kürzere und der Abzugsfähigkeit für längere Entfernungsstrecken entgegen der Begründung zum Gesetzesentwurf (BT-Drucks 16/1545, S. 13) nicht rechtfertigen. Es fehlt an plausiblen Härtekriterien bei\nden tatbestandlichen Voraussetzungen der Abzugsfähigkeit: Die Pauschale pro Ent-\n\n\n\n 25/30\n\nfernungskilometer mindert die Bemessungsgrundlage unabhängig von tatsächlichem\nFahraufwand dem Grunde und der Höhe nach. Auch wenn durch günstige oder\nkostenfreie Mitfahrgelegenheiten geringe oder überhaupt keine Kosten entstehen,\nkommt den Steuerpflichtigen die Pauschale zugute. Ebenso begünstigt die Pauschale gleichermaßen Bezieher geringerer und höherer Einkommen, obwohl die Qualifikation einer Steuerbelastung als „Härte“ auch von der Einkommenshöhe abhängen\nmuss. Korrespondierend trifft die fehlende Abzugsfähigkeit der Kosten für Entfernungen bis zu 20 km ebenfalls die Steuerpflichtigen ohne Rücksicht auf tatsächliche Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach und ebenfalls unabhängig von der Höhe des Einkommens. Deshalb kann es bei den Beziehern niedriger Einkommen im\nHinblick auf den verfassungsrechtlich gebotenen Schutz des Existenzminimums zu\nproblematischen Härtefällen kommen, und zwar insbesondere dann, wenn erst der\nWegfall der Abzugsfähigkeit der Wegekosten zur Steuerbelastung führt, was nach\nder Schätzung des Bundesministeriums der Finanzen bei rund 90.000 Einkommensbeziehern der Fall ist.\n\n Die Aufwandsunabhängigkeit der abzugsfähigen Pauschale für Wegstrecken ab 21 82\nkm wirkt, ebenso wie schon die unbeschränkt anwendbare Pauschale nach der bis\nzum Jahr 2006 geltenden Rechtslage, bei allen Steuerpflichtigen mit geringerem oder\nganz fehlendem Kostenaufwand als Subvention und soll insoweit als Anreiz zur Benutzung sparsamer und umweltschonender (insbesondere auch öffentlicher) Verkehrsmittel verkehrs- und umweltpolitische Ziele fördern. Die Beschränkung des Einsatzes der Pauschale auf die so genannten Härtefälle steht jedoch in Widerspruch zu\ndiesen verkehrs- und umweltpolitischen Zielsetzungen, denn nun wird gerade die\nWahl und Aufrechterhaltung längerer Wegstrecken zur Arbeit und damit die Inkaufnahme regelmäßig energieintensiverer Transporte - gegebenenfalls subventiv - belohnt, während Wahl und Aufrechterhaltung kürzerer Wegstrecken und damit verkehrs- und umweltpolitisch regelmäßig vorzugswürdige Verhaltensweisen zielwidrig\nbenachteiligt werden.\n\n Hiernach weist die Neuregelung zur einkommensteuerrechtlichen Berücksichtigung 83\ndes Aufwands für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsplatz bereits in sich ein solches Maß an mangelnder Konsequenz und Konsistenz der Regelungsziele und -\nwirkungen auf, dass von einem Prinzipien- oder Systemwechsel mit einem erforderlichen Mindestmaß von Ansätzen neuer Prinzipien- oder Systemorientierung nicht\ngesprochen werden kann. Es handelt sich um eine verfassungsrechtlich nicht hinreichend sachlich begründete, allein fiskalisch motivierte und gestaltete, quantitativ abgegrenzte Herausnahme nur eines Teils einer bestimmten Aufwendungsart aus dem\nSystem differenzierender einkommensteuerlicher Belastung des Einkommens nach\nGrundregeln des objektiven und des subjektiven Nettoprinzips. Wieweit darüber hinausgehend die im Ergebnis mangelnde Übereinstimmung der Neuregelung mit den\nzahlreichen am Veranlassungsprinzip orientierten Regelungen anderer Arten von\nWerbungskosten und Betriebsausgaben zu den vom Bundesfinanzhof gerügten Wertungswidersprüchen führt, kann danach offen bleiben.\n\n\n\n 26/30\n\n 6. Dem Mangel an verfassungsrechtlich erforderlicher Folgerichtigkeit der Neuregelung können schließlich auch rechtsvergleichende Hinweise auf die unterschiedliche\nBerücksichtigung der Fahrtkosten für Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte in\nverschiedenen ausländischen Steuerrechtsordnungen nicht erfolgreich entgegengehalten werden. Für das geltende deutsche Verfassungsrecht kommt es gerade nicht\nauf die isolierte Frage nach möglichem oder nicht möglichem Abzug solcher Kosten\nvon der einkommensteuerlichen Bemessungsgrundlage an, sondern darauf, ob die\ngesetzgeberische Antwort auf diese Fragen im Verhältnis zu den Regeln des Einkommensteuerrechts im Übrigen wesentliche Widersprüche oder ein hinreichendes\nMaß an Folgerichtigkeit aufweist. Hierfür entscheidungserhebliche Informationen\nsind einer Aufzählung ausländischer Einzelregelungen (vgl. Leisner-Egensperger,\nBB 2007, S. 639 <641>) nicht zu entnehmen.\n\n III.\n Da § 9 Abs. 2 Satz 1 in Verbindung mit Satz 2 EStG bereits wegen mangelnder Folgerichtigkeit gemäß Art. 3 Abs. 1 GG verfassungswidrig ist, kann offen bleiben, ob\nweitere Verstöße gegen die Anforderungen des allgemeinen Gleichheitssatzes oder\ngegen andere Grundrechte, insbesondere gegen Art. 6 GG, vorliegen.\n\n D.\n\n I.\n Der Verstoß einer Norm gegen das Grundgesetz kann entweder zur Nichtigerklärung (§ 82 Abs. 1 i. V. m. § 78 Satz 1, § 95 Abs. 3 BVerfGG) oder dazu führen, dass\ndas Bundesverfassungsgericht die mit der Verfassungswidrigkeit gegebene Unvereinbarkeit der Norm mit dem Grundgesetz feststellt (vgl. § 31 Abs. 2, § 79 Abs. 1\nBVerfGG). Eine Erklärung nur der Unvereinbarkeit ist insbesondere geboten, wenn\nder Gesetzgeber verschiedene Möglichkeiten hat, den Verfassungsverstoß zu beseitigen. Das ist regelmäßig bei Verletzungen des Gleichheitssatzes der Fall (stRspr;\nvgl. BVerfGE 99, 280 <298>; 105, 73 <133>; 117, 1 <69>).\n\n Danach ist § 9 Abs. 2 Satz 1 und Satz 2 EStG lediglich für unvereinbar mit Art. 3 87\nAbs. 1 GG zu erklären. Dem Gesetzgeber stehen unterschiedlich differenzierende\nund typisierende Gestaltungsmöglichkeiten zur Verfügung, um den verfassungswidrigen Zustand durch Normen zu beseitigen, die den verfassungsrechtlichen Anforderungen an folgerichtige Belastungsentscheidungen entsprechen und ein praktikables\nBesteuerungsverfahren ermöglichen. Auch für die Vergangenheit ab dem Zeitpunkt\ndes Inkrafttretens der für mit dem Grundgesetz unvereinbar erklärten Norm kann die\nMöglichkeit differenzierender Lösungen nicht ausgeschlossen werden.\n\n II.\n Stellt das Bundesverfassungsgericht die Unvereinbarkeit einer Norm mit Art. 3 Abs. 88\n1 GG fest, folgt daraus grundsätzlich die Verpflichtung des Gesetzgebers, rückwirkend, bezogen auf den in der gerichtlichen Feststellung genannten Zeitpunkt, die\n\n\n 27/30\n\nRechtslage verfassungsgemäß umzugestalten. Gerichte und Verwaltungsbehörden\ndürfen die Norm im Umfang der festgestellten Unvereinbarkeit nicht mehr anwenden,\nlaufende Verfahren sind auszusetzen (stRspr; vgl. BVerfGE 73, 40 <101>; 105, 73\n<134>).\n\n 1. Danach ist auch hinsichtlich des § 9 Abs. 2 Satz 1 und Satz 2 EStG der verfassungswidrige Zustand rückwirkend ab dem 1. Januar 2007, dem Beginn des Anwendungszeitraums des Steueränderungsgesetzes 2007, zu beseitigen. Eine mögliche\nAusnahme von dieser Regelfolge der Unvereinbarkeit, wie sie bei haushaltswirtschaftlich bedeutsamen Normen vom Bundesverfassungsgericht wiederholt bejaht\nworden ist (vgl. BVerfGE 93, 121 <148>; 105, 73 <134>; 117, 1 <70>), scheidet vorliegend aus. Es handelt sich um einen vergleichsweise kurzen Anwendungszeitraum\nder Neuregelung, deren Verfassungsmäßigkeit stets umstritten war und für den auch\ndie Finanzverwaltung bereits auf Zweifel an der Verfassungmäßigkeit mit vorläufigen\nRegelungen reagiert hatte (vgl. u. a. BMF-Schreiben vom 4. Oktober 2007, BStBl I S.\n722, zur Stattgabe bei Anträgen auf Aussetzung der Vollziehung; BMF-Schreiben\nvom 8. Oktober 2007, BStBl I S. 723, u. a. zur vorläufigen Steuerfestsetzung; BMF-Schreiben vom 18. Januar 2008, BStBl I S. 278, zur vorläufigen Steuerfestsetzung).\n\n 2. Für den Zeitraum bis zu einer gesetzlichen Neuregelung bedarf es für die kontinuierliche Bewältigung des steuerlichen Massenverfahrens zur Wahrung der Funktionsfähigkeit der Finanzverwaltung einer vorläufigen, klaren und einheitlichen Übergangsregelung (vgl. BVerfGE 73, 40 <101 f.> m. w. N.) für Entscheidungen über die\nBerücksichtigung der Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte und für Familienheimfahrten. Das Gebot, die für unvereinbar erklärten Vorschriften\ndes § 9 Abs. 2 Satz 1 und Satz 2 EStG ab dem Zeitpunkt der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts nicht anzuwenden und laufende Verfahren auszusetzen,\nwürde anderenfalls zu unvertretbaren, die Steuerpflichtigen unzumutbar belastenden\nVerzögerungen insbesondere auch der Durchführung des Lohnsteuerverfahrens führen. Mit Blick auf die Anforderungen an einen praktikablen und zumutbaren Verwaltungsvollzug scheidet eine Anwendung der Generalnorm des § 9 Abs. 1 EStG, die individualisierende Nachweise und Feststellungen tatsächlicher Wegeaufwendungen\nerfordern würde, von vornherein aus. Vielmehr kommt auch für eine vorläufige Übergangsregelung nur eine pauschalierende Lösung in Betracht, wie sie als Modell in\nverschiedenen Varianten seit Jahrzehnten Bestandteil des Einkommensteuerrechts\nwar. Die den bisherigen gesetzgeberischen Wertungen nächstliegende Pauschalierung des Wegeaufwands beträgt 0,30 Euro je Entfernungskilometer. Deshalb ist bis\nzum Erlass einer endgültigen - rückwirkenden - gesetzlichen Übergangs- und Neuregelung § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG im Wege vorläufiger Steuerfestsetzung (§ 165 AO) sowie entsprechend im Lohnsteuerverfahren, hinsichtlich der Einkommensteuervorauszahlungen und in sonstigen Verfahren, in denen das zu versteuernde Einkommen zu\nbestimmen ist, mit der Maßgabe anzuwenden, dass die tatbestandliche Beschränkung auf „erhöhte“ Aufwendungen „ab dem 21. Entfernungskilometer“ entfällt.\n\n\n\n\n 28/30\n\n E.\nDie Entscheidung ist mit 6:2 Stimmen ergangen. 91\n\n Voßkuhle Broß Osterloh\n\n Di Fabio Mellinghoff Lübbe-Wolff\n\n Gerhardt Landau\n\n\n\n\n 29/30\n\nBundesverfassungsgericht, Urteil des Zweiten Senats vom 9. Dezember 2008 -\n2 BvL 1/07\n\nZitiervorschlag BVerfG, Urteil des Zweiten Senats vom 9. Dezember 2008 - 2 BvL 1/07\n - Rn. (1 - 91), http://www.bverfg.de/e/ls20081209_2bvl000107.html\n\nECLI ECLI:DE:BVerfG:2008:ls20081209.2bvl000107\n\n\n\n\n 30/30\n","source":"ce-bverfg","source_url":"https://www.bundesverfassungsgericht.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/2008/12/ls20081209_2bvl000107.html","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/bverfg/2008-12-09/2-bvl-1-07","cited_norms":[{"jurabk":"EStG","ref":"§ 9","ref_norm":"9","n":42},{"jurabk":"GG","ref":"Art 3","ref_norm":"3","n":14},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 4","ref_norm":"4","n":8},{"jurabk":"GG","ref":"Art 6","ref_norm":"6","n":6},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 9a","ref_norm":"9a","n":6},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 12","ref_norm":"12","n":4},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 2","ref_norm":"2","n":3},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 19","ref_norm":"19","n":2},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 8","ref_norm":"8","n":1},{"jurabk":"SGB 2","ref":"§ 11","ref_norm":"11","n":1},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 39a","ref_norm":"39a","n":1},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 13","ref_norm":"13","n":1},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 165","ref_norm":"165","n":1},{"jurabk":"BVerfGG","ref":"§ 27a","ref_norm":"27a","n":1},{"jurabk":"SGB 12","ref":"§ 82","ref_norm":"82","n":1},{"jurabk":"BVerfGG","ref":"§ 79","ref_norm":"79","n":1},{"jurabk":"BVerfGG","ref":"§ 95","ref_norm":"95","n":1},{"jurabk":"GG","ref":"Art 11","ref_norm":"11","n":1},{"jurabk":"GG","ref":"Art 12","ref_norm":"12","n":1},{"jurabk":"GG","ref":"Art 20","ref_norm":"20","n":1},{"jurabk":"GG","ref":"Art 100","ref_norm":"100","n":1},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 31","ref_norm":"31","n":1}],"authoritative_source":"https://www.bundesverfassungsgericht.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/2008/12/ls20081209_2bvl000107.html","attribution":{"source":"Bundesverfassungsgericht","source_url":"https://www.bundesverfassungsgericht.de/SharedDocs/Entscheidungen/DE/2008/12/ls20081209_2bvl000107.html","license":"Creative Commons Zero (CC0 1.0)","license_url":"https://creativecommons.org/publicdomain/zero/1.0/","notice":"Amtliche Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts. 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