{"status":"available","ecli":"ECLI:DE:BVerfG:1998:rs19980930.2bvr181891","court":"BVerfG","senate":"Zweiter Senat","decided":"1998-09-30","aktenzeichen":"2 BvR 1818/91","doktyp":"Beschluss","leitsatz":"Der völlige Ausschluß der Verlustverrechnung bei laufenden Einkünften aus der\nVermietung beweglicher Gegenstände nach § 22 Abs. 3 Satz 3 EStG verstößt gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 Abs. 1 GG.\n\n\n\n\n 1/12","text_plain":"BUNDESVERFASSUNGSGERICHT\n- 2 BVR 1818/91 -\n\n\n\n\n Im Namen des Volkes\n\n In dem Verfahren\n über die\n Verfassungsbeschwerde\n1. des Herrn G...,\n2. der Frau G...\n\n- Bevollmächtigter: Rechtsanwalt Dr. Michael Take,\n Lessingplatz 4, Kiel -\n 1. unmittelbar gegen\n\na) den Beschluß des Bundesfinanzhofs vom 2. Oktober 1991 - X R 63/89 -,\n\nb) das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 28. Juni 1989 - IV\n 285/87 -,\n\nc) den Einkommensteuerbescheid des Finanzamtes Oldenburg in Holstein vom 6.\n Juni 1986 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 5. März 1987\n\n2. mittelbar gegen § 22 Nr. 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (Bekanntmachung der Neufassung vom 24. Januar 1984, BGBl I S. 113)\n\nhat das Bundesverfassungsgericht - Zweiter Senat - unter Mitwirkung der Richterin\nund Richter\n Präsidentin Limbach,\n Kirchhof,\n Winter,\n Sommer,\n Jentsch,\n Hassemer,\n Broß\n\n\n\nam 30. September 1998 beschlossen:\n\n\n\n\n 2/12\n\n 1. § 22 Nummer 3 Satz 3 Einkommensteuergesetz in den seit den Veranlagungszeiträumen 1984 geltenden Fassungen ist, soweit er sich auf laufende\n Einkünfte aus der Vermietung beweglicher Gegenstände bezieht, mit Artikel 3\n Absatz 1 des Grundgesetzes unvereinbar und nichtig.\n 2. Der Einkommensteuerbescheid des Finanzamtes Oldenburg in Holstein vom\n 6. Juni 1986 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 5. März 1987,\n das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 28. Juni 1989 - IV\n 285/87 - und der Beschluß des Bundesfinanzhofs vom 2. Oktober 1991 - X R\n 63/89 - verletzen die Beschwerdeführer in ihrem Grundrecht aus Artikel 3 Absatz 1 des Grundgesetzes. Der Beschluß des Bundesfinanzhofs wird aufgehoben.\n 3. Die Sache wird an den Bundesfinanzhof zurückverwiesen.\n 4. Die Bundesrepublik Deutschland hat den Beschwerdeführern die notwendigen\n Auslagen zu erstatten.\n\n Gründe:\n\n A. - I.\n Das Verfahren betrifft die Frage, ob § 22 Nr. 3 EStG den Ausgleich und Abzug von 1\nVerlusten bei den sonstigen Einkünften aus der Vermietung von beweglichen Sachen\nausschließen darf. Die Beschwerdeführer hatten durch die Vermietung einer Segeljacht in einem Veranlagungszeitraum Verluste erzielt.\n\n 1. Das Einkommensteuerrecht sieht grundsätzlich eine Verlustverrechnung vor. Es 2\nerlaubt in der \"Summe der Einkünfte\" eine Verrechnung von positiven und negativen\nEinkünften innerhalb eines Veranlagungszeitraums (Verlustausgleich) und gestattet\ndarüber hinaus die Verrechnung der negativen Ergebnisse mit den positiven Ergebnissen der vergangenen und künftigen Veranlagungszeiträume gemäß § 10d EStG\n(Verlustabzug), soweit mit anderen Einkünften nicht ausreichend positive Ergebnisse\nim Veranlagungszeitraum der erwirtschafteten Verluste erzielt worden sind (§ 2 Abs.\n3 EStG).\n\n 2. Ausnahmen von diesen Verrechnungsmöglichkeiten sieht das Einkommensteuergesetz in § 2a für ausländische Verluste, in § 15 Abs. 4 für Verluste aus gewerblicher Tierzucht, in § 15a für Verluste von Kommanditisten, soweit die Verluste deren\nHaftungskapital übersteigen, in § 23 Abs. 3 Satz 4 für Einkünfte aus Spekulationsgeschäften sowie in § 22 Nr. 3 EStG - terminologisch noch nach dem Stand des Einkommensteuergesetzes 1934 - für Einkünfte aus sonstigen Leistungen vor. § 22 Nr.\n3 EStG lautet seit der Neufassung des Einkommensteuergesetzes in der Bekanntmachung vom 24. Januar 1984 (BGBl I 1984 S. 113):\n\n§ 22 Arten der sonstigen Einkünfte 4\nSonstige Einkünfte sind\n\n\n\n\n 3/12\n\n1. bis 2. ...; 5\n\n3. Einkünfte aus Leistungen, soweit sie weder zu anderen Einkunftsarten (§ 2 Abs. 6\n1 Nr. 1 bis 6) noch zu den Einkünften im Sinne der Nummern 1, 1a, 2 oder 4 gehören, z.B. Einkünfte aus gelegentlichen Vermittlungen und aus der Vermietung beweglicher Gegenstände. Solche Einkünfte sind nicht einkommensteuerpflichtig,\nwenn sie weniger als 500 Deutsche Mark im Kalenderjahr betragen haben. Übersteigen die Werbungskosten die Einnahmen, so darf der übersteigende Betrag bei\nErmittlung des Einkommens nicht ausgeglichen werden; er darf auch nicht nach\n§ 10d abgezogen werden;\n\n4. ... 7\n\n a) § 22 Nr. 3 EStG nimmt allerdings innerhalb dieser Ausnahmen wiederum eine 8\nSonderstellung ein: Nur hier ist auch der Abzug von Verlusten innerhalb derselben\nEinkunftsart ausgeschlossen. Bei allen anderen Einkünften sind jedenfalls Verrechnungen mit künftigen Gewinnen aus diesen Tätigkeiten zulässig; für die Einkünfte gemäß §§ 2a, 15 Abs. 4 und 15a EStG ergibt sich dies unmittelbar aus dem Gesetz, bei\nden Einkünften aus Spekulationsgeschäften gemäß § 23 EStG folgt dies aus der\nHandhabung dieses Tatbestandes durch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs\n(vgl. BFH, BStBl II 1991 S. 916 <918>).\n\n b) Einnahmen und Werbungskosten werden grundsätzlich nur nach dem Zeitpunkt 9\ndes Zuflusses berücksichtigt (§ 11 EStG). Diese Regelung kann bei den sonstigen\nEinkünften i.S. des § 22 Nr. 3 EStG zu einer Anhäufung der einkommensteuerlich als\npositive Einkünfte zu erfassenden Zuflüsse in dem einen Kalenderjahr und zu einer\nAnhäufung von negativen, einkommensteuerlich nicht zu berücksichtigenden Einkünften aus derselben Tätigkeit in einem anderen Jahr führen (vgl. schon Kaemmel/\nBacciocco, Kommentar EStG 1934, § 9 Rn. 6; Enno Becker, StuW 1936 I, Spalte 513\n<532>). Eine Verrechnung der positiven Ergebnisse des einen Veranlagungszeitraums mit Verlusten aus derselben Tätigkeit in vorangegangenen oder künftigen Veranlagungszeiträumen sieht § 22 Nr. 3 EStG jedoch nicht vor.\n\n aa) Die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs und des Bundesfinanzhofs mildert 10\ndiese Rechtsfolge für den Sonderfall, daß diesen Einkünften einmalige Leistungen\nzugrunde liegen. Bei diesen Leistungen wird von der Grundnorm des § 11 EStG abgewichen. Die Rechtsprechung hat damit den Tatbestand der sonstigen Einkünfte\nähnlich wie den Tatbestand der Einkünfte aus Spekulationsgeschäften (vgl. BFH,\nBStBl II 1991 S. 916 <917 f.>) im Ergebnis dahin modifiziert, daß den gesamten Einnahmen aus einer einmaligen Leistung die gesamten damit wirtschaftlich in Zusammenhang stehenden Aufwendungen gegenübergestellt und zum Abzug gebracht\nwerden können. Dies gilt unabhängig davon, in welchen Kalenderjahren die Aufwendungen, die saldiert mit den jeweiligen Zuflüssen zu den sonstigen Einkünften gehören, entstanden und abgeflossen sind (vgl. RFH, RStBl 1936 S. 123 <125>; BStBl II\n1992 S. 1017 <1018 ff.>; FG Nürnberg, EFG 1961, S. 494 <496>; FG Düsseldorf,\nEFG 1978, S. 78; dass. EFG 1987, S. 116). Die Rechtsprechung mindert die Be-\n\n\n 4/12\n\nschränkungen des Verlustausgleichs und Verlustabzugs dadurch, daß der Gesamterfolg der Tätigkeit nicht nach Kalenderjahren und Veranlagungszeiträumen getrennt\nermittelt wird, sondern in einer Gesamtbetrachtung alle Zu- und Abflüsse anläßlich einer bestimmten Tätigkeit über die einzelnen Veranlagungszeiträume hinweg zusammengefaßt werden; ein Verlustausgleich ist danach nur insoweit ausgeschlossen, als\naus der Tätigkeit insgesamt ein Verlust entsteht. Diese erweiternde Anwendung der\n§§ 11, 22 Nr. 3 EStG wird damit begründet, daß eine wortgetreue Anwendung der\n§§ 11, 22 Nr. 3 Satz 3 EStG \"zu ungerechten Ergebnissen führt, die vom Gesetzgeber nicht gewollt sein\" könnten (vgl. FG Nürnberg, EFG 1961, S. 494 <496>).\n\n Die Rechtsprechung mildert damit die in § 22 Nr. 3 EStG angelegten Wirkungen eines Zusammentreffens von grundsätzlichem Verlustausgleichsverbot und periodengerechter Abgrenzung der Zu- und Abflüsse gemäß § 11 EStG. Sie entspricht der\nschon zum Einkommensteuergesetz 1934 geäußerten Kritik am Zusammenwirken\ndes Verlustverrechnungsverbots bei den sonstigen Einkünften und der Grundnorm\ndes § 11 EStG (vgl. Kaemmel/Bacciocco, Kommentar EStG 1934, § 9 Rn. 6; Bericht\nder Einkommensteuerkommission 1964, Schriftenreihe des BMF, Heft 7, S. 218). Die\nRechtsprechung vermeidet so die Folgen einer jahresbezogenen Abgrenzung und\nZuordnung von Einnahmen und Werbungskosten, die für die übrigen Einkünfte entweder durch den periodenübergreifenden Verlustabzug (§ 10d EStG) oder bei Einkünften mit beschränkter Verlustverrechnung durch interne Verrechnungsmöglichkeiten (§ 2a Abs. 1 Satz 3, § 15 Abs. 4, § 15a Abs. 2 EStG) gemildert werden.\n\n bb) Der Bundesfinanzhof wendet allerdings in den Fällen, in denen den Einkünften 12\ni.S. des § 22 Nr. 3 EStG nicht einmalige, sondern laufende Leistungen zugrunde liegen, diese modifizierte Rechtsprechung nicht an. Bei laufenden Leistungen, die zu\nEinkünften i.S. des § 22 Nr. 3 EStG führen, werden für jedes Jahr der Tätigkeit die\nEinkünfte gesondert ermittelt; ein so ermittelter Jahresverlust unterliegt dem Verlustverrechnungsverbot des § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG (vgl. BFH, BStBl II 1992, S. 1017\n<1019>).\n\n II.\n 1. Die Beschwerdeführer vercharterten im Veranlagungszeitraum 1984 eine Segeljacht. Die Jacht war nicht in das Schiffsregister eingetragen. Aus der Chartertätigkeit\nentstand ein Verlust in Höhe von 5.500 DM, den die Beschwerdeführer in ihrer Einkommensteuererklärung 1984 als Verluste aus Gewerbebetrieb geltend machten.\nDas Finanzamt, das Finanzgericht und der Bundesfinanzhof qualifizierten diese Tätigkeit jedoch als \"sonstige Einkünfte\" im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG: Bei dieser Qualifizierung findet das Verlustausgleichs- und Verlustabzugsverbot gemäß § 22 Nr. 3\nSatz 3 EStG Anwendung, so daß der Verlust weder mit anderen Einkünften desselben Jahres noch mit künftigen Gewinnen aus dieser Tätigkeit verrechnet werden\nkann.\n\n Eine Qualifizierung der Einkünfte aus der Schiffsvercharterung als Einkünfte aus 14\nVermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) schied nach Auffassung des Finanzge-\n\n\n 5/12\n\nrichts aufgrund des Wortlauts des § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG aus, da die vercharterte\nSegeljacht nicht ins Schiffsregister eingetragen sei. Die Tätigkeit des Vercharterns\nkönnte auch nicht zu Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 15 Abs. 2 Satz 1 EStG) führen. Die Beschwerdeführer hätten ausschließlich mit einer Firma in geschäftlichen\nBeziehungen gestanden. Diese wiederum habe die Jacht an die einzelnen Segler\nweiter verchartert. Die Beschwerdeführer hätten sich also nicht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt.\n\n 2. Mit der Revision legten die Beschwerdeführer nochmals ihre Auffassung dar, daß 15\nes sich bei dem Verchartern der Segeljacht um eine gewerbliche Tätigkeit im Sinne\ndes § 15 EStG handele. Darüber hinaus begegne die Entscheidung des Finanzgerichts verfassungsrechtlichen Bedenken. Die Qualifikation der Einkünfte als \"sonstige\nEinkünfte\" im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG sei mit dem Grundsatz der Besteuerung\nnach der Leistungsfähigkeit unvereinbar, der Ausschluß des Verlustausgleichs führe\nzu unvertretbaren Härten: Falle in einem Jahr ein Verlust an, im nächsten ein Gewinn, werde nur der Gewinn ohne Berücksichtigung des vorangegangenen Verlustes\nbesteuert. Der Steuerpflichtige werde im Umfang seiner positiven Einkünfte als leistungsfähig angesehen, ohne daß die Verluste als Ausdruck verminderter Leistungsfähigkeit Berücksichtigung fänden. Eine Besteuerung, die nur positive Erträge ohne\nBerücksichtigung früherer Verluste belaste, sei konfiskatorisch und verletze damit\nauch Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG.\n\n Der Bundesfinanzhof wies unter Berufung auf Entscheidungen der Finanzgerichte 16\nund auf seine eigene Rechtsprechung die Revision als unbegründet zurück. Die Einkünfte aus der Vermietung seien als sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG\nzu qualifizieren.\n\n III.\n Die Beschwerdeführer rügen mit der Verfassungsbeschwerde die Verletzung ihrer 17\nRechte aus Art. 3 Abs. 1, Art. 12 Abs. 1 und Art. 14 Abs. 2 GG. Sie wenden sich insbesondere gegen den in § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG geregelten Ausschluß des Verlustausgleichs.\n\n Das verfassungsrechtlich gewährleistete Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit finde seinen Ausdruck auch im Verlustausgleich und im Verlustabzug.\nVerluste berührten die Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen unmittelbar: Würden\nVerluste nicht berücksichtigt, so entstünde bei einem über verschiedene Jahre hinweg erzielten Gesamtergebnis von 0 DM dennoch eine Einkommensteuer. Sei in den\nJahren 1984 und 1985 jeweils ein Verlust in Höhe von 5.000 DM und in den Jahren\n1986 und 1987 jeweils ein Gewinn von 5.000 DM erzielt worden, so betrage das Gesamtergebnis 0 DM, die Einkommensteuer bei einem Steuersatz von 40 % jedoch\n4.000 DM.\n\n Betrachte man weitere im Einkommsteuergesetz geregelte Ausschlüsse des Verlustausgleichs und Verlustabzugs - §§ 15 Abs. 4, 15a, 2a EStG -, so zeige sich, daß\n\n\n 6/12\n\nihnen jedenfalls ein konkretes gesetzgeberisches Programm zugrunde liege, etwa\nagrarpolitische Lenkungsmaßnahmen oder die Bekämpfung von unerwünschten\nAuslands-Verlustzuweisungsmodellen. Ein solches Programm fehle bei § 22 Nr. 3\nSatz 3 EStG. Für den Ausschluß des Verlustausgleichs lasse sich ein sachlicher\nGrund nicht finden.\n\n IV.\n Zu der Verfassungsbeschwerde haben der Präsident des Bundesfinanzhofs, der 20\nMinisterpräsident des Landes Schleswig-Holstein und für die Bundesregierung der\nBundesminister der Finanzen Stellung genommen.\n\n B.\n Die Verfassungsbeschwerde ist begründet. 21\n\n I.\n 1. Art. 3 GG verlangt die Gleichbehandlung \"aller Menschen\" vor dem Gesetz und 22\nverbietet jede Benachteiligung oder Bevorzugung wegen persönlichkeitsbedingter Eigenheiten. Der Gleichheitssatz ist umso strikter, je mehr er den Einzelnen als Person\nbetrifft und umso mehr für gesetzgeberische Gestaltungen offen, als allgemeine, für\nrechtliche Gestaltungen zugängliche Lebensverhältnisse geregelt werden (vgl.\nBVerfGE 96, 1 <5 f.>).\n\n 2. Für den Sachbereich des Steuerrechts gilt die Gestaltungsgleichheit. Der Gesetzgeber hat bei der Auswahl des Steuergegenstandes und bei der Bestimmung des\nSteuersatzes einen weitreichenden Gestaltungsraum. Nach Regelung dieses Ausgangstatbestandes aber hat er die einmal getroffene Belastungsentscheidung folgerichtig im Sinne der Belastungsgleichheit umzusetzen (vgl. BVerfG, stRspr, zuletzt\nBVerfGE 93, 121 <136>).\n\n Die Einkommensteuer erfaßt die Einkünfte, die der Steuerpflichtige \"aus\" einer bestimmten Erwerbsgrundlage erzielt (§ 2 Abs. 1 EStG). Voraussetzungen sind gemäß\n§ 2 Abs. 1 und 2 EStG eine Erwerbsgrundlage (Zustandstatbestand), deren Nutzung\n(Handlungstatbestand) und ein daraus sich ergebender Gewinn oder Überschuß (Erfolgstatbestand). Das Einkommensteuergesetz belastet die in § 2, §§ 13 ff. näher bestimmten Einkunftsarten grundsätzlich gleich. Soweit das Einkommensteuerrecht\nmehrere Einkunftsarten unterscheidet und daran auch unterschiedliche Rechtsfolgen\nknüpft, müssen diese ihre Rechtfertigung in besonderen sachlichen Gründen finden.\nAllein die systematische Unterscheidung durch den Gesetzgeber kann die Ungleichbehandlung in den Rechtsfolgen nicht rechtfertigen (vgl. BVerfGE 84, 348 <363 f.>;\n96, 1 <6>).\n\n II.\n Nach diesem Maßstab verstößt der völlige Ausschluß der Verlustverrechnung bei 25\nlaufenden Einkünften aus der Vermietung beweglicher Gegenstände durch § 22 Nr. 3\n\n\n 7/12\n\nSatz 3 EStG gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 Abs. 1 GG.\n\n 1. Das geltende Einkommensteuerrecht besteuert das Einkommen, das unter Nutzung der von der Rechtsgemeinschaft eröffneten Märkte und der staatlichen Rechtsordnung erzielt worden ist. Dieser Belastungsgrund ist im Einkommensteuergesetz\ntatbestandlich in den jeweiligen Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 7 i.V.m.\n§§ 13 ff. EStG geregelt. Einkommensteuerbar sind nur die aus der Nutzung einer der\nin § 2 Abs. 1 EStG genannten Erwerbsgrundlagen erzielten Einkünfte.\n\n 2. Die Einkünfte aus Leistungen gemäß § 22 Nr. 3 EStG nehmen diesen einkommensteuerlichen Belastungsgrund auf und fügen sich in das Belastungsprinzip des\nEinkommensteuergesetzes ein. Der Tatbestand der Einkünfte aus Leistungen steht\ngleichrangig neben den übrigen Einkunftsarten des Einkommensteuergesetzes.\nTrotz weiter tatbestandlicher Fassung des § 22 Nr. 3 EStG eröffnet er insbesondere\nkeinen Generaltatbestand, der jede Bereicherung - unabhängig vom Belastungsgrund der Einkommensteuer - für einkommensteuerbar erklärt. Auf die mit dem weiten Wortlaut des § 22 Nr. 3 EStG verbundene Gefahr und die Notwendigkeit einer restriktiven Auslegung hat schon Enno Becker (vgl. StuW, 1936 I, Spalte 1669\n<1671 f.>) aufmerksam gemacht. Dementsprechend wird in ständiger Rechtsprechung der Tatbestand unter Rückgriff auf das der Einkommensteuer zugrundeliegende Belastungsprinzip eingegrenzt. Wertsteigerungen, die durch die Veräußerung privater Vermögenswerte realisiert worden sind, dürfen nur unter der weiteren\nVoraussetzung einer Erwerbsgrundlage besteuert werden. Der Bundesfinanzhof präzisiert den Tatbestand des § 22 Nr. 3 EStG dahin, daß sonstige Leistung jedes um\ndes Entgelts willen erbrachte Tun, Dulden oder Unterlassen sein kann, sofern es sich\nnicht um Veräußerungsvorgänge oder veräußerungsähnliche Vorgänge im privaten\nBereich handelt (vgl. BFH, BStBl II 1993 S. 200 <201>; BStBl II 1990 S. 1054; RFH,\nStuW 1934 II, Nr. 659), stützt sich also neben dem Handlungstatbestand - dem Erbringen von Leistungen - auch auf einen Zustandstatbestand - die marktbezogene,\nnicht private Erwerbsgrundlage.\n\n 3. Grundsätzlich genügt das Einkommensteuerrecht dem Gebot der Gleichbehandlung der Einkunftsarten insoweit, als es für alle Einkunftsarten den Ausgleich und Abzug von Verlusten vorsieht.\n\n a) § 2 Abs. 2 EStG sichert die Gleichbehandlung der sieben Einkunftsarten, soweit 29\ndort für alle Einkunftsarten das Prinzip begründet ist, den Erwerbseinnahmen die Erwerbsaufwendungen gegenüberzustellen und zum Abzug zuzulassen. Der Gesetzgeber erfaßt sämtliche Einkunftsarten nach dem Nettoprinzip, das die durch Erwerbstätigkeit bedingten Aufwendungen zum Abzug zuläßt, weil sie das disponible, für die\nEinkommenbesteuerung verfügbare Einkommen mindern.\n\n b) Das Einkommensteuergesetz verdeutlicht dieses Prinzip insoweit, als es einen 30\nAbzug von Erwerbsaufwendungen auch zuläßt, wenn die Erwerbsaufwendungen\nnicht im Veranlagungszeitraum des Zugangs der Erwerbseinnahmen anfallen. Dies\ngilt - in eingeschränktem Maße - grundsätzlich auch für die Einkünfte mit nur be-\n\n\n 8/12\n\nschränkter Verlustverrechnung; auch dort sind meist Verrechnungen innerhalb der\neinzelnen Einkunftsarten zugelassen.\n\n 4. Im Rahmen dieses gesetzlichen Belastungssystems benachteiligt § 22 Nr. 3 Satz 31\n3 EStG Steuerpflichtige mit Einkünften aus laufender sonstiger Leistung, wenn Erwerbsaufwendungen und Erwerbseinnahmen in verschiedenen Veranlagungszeiträumen anfallen. Die Erwerbseinnahmen unterliegen dann in vollem Umfang der Einkommenbesteuerung, ohne daß die Erwerbsaufwendungen im\nVeranlagungszeitraum ihrer Entstehung oder in dem Veranlagungszeitraum, in dem\ndie Erwerbseinnahmen erfaßt werden, Berücksichtigung fänden. Für diese Ungleichbehandlung sind keine rechtfertigenden Gründe ersichtlich.\n\n a) Es ist nicht erkennbar, daß Einkünfte aus Leistungen typischerweise für unerwünschte Steuergestaltungen genutzt werden, die in einem stärkeren Maße eingedämmt werden müßten als bei den übrigen Einkünften. Die Materialien und die Entstehungsgeschichte des § 22 Nr. 3 EStG nennen auch keine Gründe, weswegen die\nVerlustverrechnungen bei den \"sonstigen\" Einkünften in stärkerem Umfang eingeschränkt werden als bei den übrigen Einkünften mit beschränkter Verlustverrechnung.\n\n Vielmehr wird das umfassende Verbot jeder Verlustverrechnung von Anfang an 33\n(vgl. Kaemmel/Bacciocco, a.a.O.; Enno Becker, a.a.O.) und auch gegenwärtig (vgl.\nStuhrmann, in: Blümich, EStG, Stand: März 1995, § 22 Rn. 160; Bericht der Einkommensteuerkommission 1964, Schriftenreihe des BMF, Heft 7, S. 218; Jansen, in:\nHerrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zum EStG, § 22 Rn. 239 ; Höhmann, DStR 1997, S. 601; Keuk, DB 1972, S. 1130 <1132 f.>, Tipke/\nLang, Steuerrecht, 15. Aufl., 1996, § 9 Rn. 67) als unangemessene Regelung verstanden, die \"zu einem nach dem Gesetz kaum lösbaren Konflikt\" führe (vgl. Heinicke, in: Schmidt, EStG, 17. Aufl., 1998, § 22 Anm. 143).\n\n b) Die Einkünfte aus Leistungen gemäß § 22 Nr. 3 EStG gehen auf § 41 Abs. 1 Nr. 2 34\nEStG 1925 (vgl. RGBl I 1925 S. 189) - \"sonstige Leistungsgewinne\" - zurück, sahen\naber für diese \"sonstigen Leistungsgewinne\" noch keine Verlustausgleichs- und -\nabzugsbeschränkungen vor. Die Leistungseinkünfte gemäß § 41 EStG 1925 umfaßten in § 41 Abs. 1 Nr. 1 EStG die einmaligen Veräußerungsgeschäfte - seit dem Einkommensteuergesetz 1934 in § 23 als Spekulationsgeschäfte erfaßt - und in § 41\nAbs. 1 Nr. 2 die übrigen Leistungsgewinne - seit dem Einkommensteuergesetz 1934\nin § 22 Nr. 3 als sonstige Einkünfte geregelt. Nach § 41 EStG 1925 waren \"insbesondere Einkünfte aus gelegentlichen Vermittlungen und aus der Vermietung beweglicher Gegenstände einschließlich der Schiffe, die nicht ins Schiffsregister eingetragen\nsind\", einkommensteuerbar; nach der Rechtslage des Einkommensteuergesetzes\n1925 waren damit Einkünfte aus der Vermietung beweglicher Sachen einschließlich\nnicht ins Schiffsregister eingetragener Schiffe den übrigen Einkünften gleichgestellt.\n\n Die \"sonstigen Leistungsgewinne\" wurden durch das Einkommensteuergesetz 1934 35\n(vgl. RGBl I 1934 S. 1005) systematisch den sonstigen Einkünften zugeordnet. Dabei\n\n\n 9/12\n\nwurde in § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG das Verlustausgleichsverbot eingeführt und bis\nheute beibehalten. In der Amtlichen Begründung zum Einkommensteuergesetz 1934\n(vgl. RStBl 1935 S. 33 <44>) findet sich zum Ausschluß des Verlustausgleichs lediglich der Hinweis, das Verbot, Verluste aus Leistungseinkünften auszugleichen, sei\nneu. Im übrigen beabsichtigte das Einkommensteuergesetz 1934 keine Änderungen\nbei diesen Einkünften (vgl. Begründung zum Einkommensteuergesetz 1934, a.a.O.);\ndie Einkünfte aus Leistungen i.S. des § 22 EStG 1934 entsprachen sachlich den Einkünften aus anderer Tätigkeit i.S. des § 41 Abs. 1 Ziff. 2 EStG 1925.\n\n Zur Frage der grundsätzlichen Einkommensteuerbarkeit und zur Rechtfertigung der 36\nSteuerbarkeit der \"Leistungseinkünfte\" des § 41 EStG 1925 führten die Materialien\nzum Einkommensteuergesetz 1925 aus, daß auch einmalige Tätigkeiten steuerbar\nsein könnten, eine erschöpfende Aufzählung solcher steuerbarer Tätigkeiten nicht\nmöglich sei (vgl. Verhandlungen des Reichstags, 3. WP, 1924/25, RTDrucks 1924/\n25, Bd. 400, Nr. 795, S. 59), die steuerliche Freilassung von Einkünften dieser Art\naber nicht angehe, weil dies den Grundsätzen der steuerlichen Leistungsfähigkeit widersprechen würde (vgl. RTDrucks, a.a.O., S. 25).\n\n c) Die Beschränkungen der Verlustverrechnung bei den sonstigen Einkünften lassen sich auch nicht deshalb rechtfertigen, weil aus diesen Einkünften typischerweise\nkeine Überschüsse erzielt werden. Solche als \"Liebhaberei\" bezeichnete Tätigkeiten\nsind einkommensteuerlich unerheblich, weil sie nicht auf die Erzielung eines Totalgewinns oder Totalüberschusses angelegt sind. \"Liebhaberei\" ist eine aus privater Neigung nicht zur Einkünfteerzielung unternommene Tätigkeit; sie ist daher insgesamt -\nmit ihren Erträgen wie mit ihren Aufwendungen - nicht einkommensteuerbar. Die\n\"Leistungen\" werden in § 22 Nr. 3 EStG jedoch als \"Leistungsgewinn\" erfaßt, setzen\nalso eine auf das Erzielen eines Überschusses angelegte Erwerbsgrundlage voraus.\n\n d) Allerdings ist dieser Zustandstatbestand des § 22 Nr. 3 EStG im Text dieser Vorschrift nicht deutlich umgrenzt, sondern muß aus dem System des Einkommensteuergesetzes erschlossen werden. Deshalb wäre der Gesetzgeber befugt, die Unschärfe des Zustandstatbestandes des § 22 Nr. 3 EStG typisierend durch eine Begrenzung\nder Verlustverrechnung auszugleichen und dadurch die nicht auf Überschüsse angelegten Tätigkeiten verläßlich vom Tatbestand auszunehmen. Die in § 22 Nr. 3 Satz 3\nEStG enthaltene Regelung genügt aber einer derart zulässigen Modifizierung nicht.\n\n 5. Entsprechend dem Gegenstand der Verfassungsbeschwerde wird die Verfassungswidrigkeit des § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG nur insoweit festgestellt, als er sich auf\nlaufende Einkünfte aus der Vermietung beweglicher Gegenstände bezieht. Die Verfassungswidrigkeit hat die Nichtigkeit der Vorschrift in dem im Tenor bestimmten\nsachlichen und zeitlichen Umfang zur Folge. Damit sind die Verluste aus der Vermietung beweglicher Gegenstände i.S. des § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG für die vergangenen\nVeranlagungszeiträume entsprechend den das Einkommensteuergesetz bestimmenden allgemeinen Regeln über Verlustausgleich und Verlustabzug zu behandeln. Für\ndie Zukunft ist es Sache des Gesetzgebers, die allgemeinen Grundsätze der Verlust-\n\n\n\n 10/12\n\nverrechnung nach § 2 Abs. 3 und § 10d EStG zu überprüfen und die Regelung des\n§ 22 Nr. 3 EStG gleichheitsgerecht auf diese Grundsätze abzustimmen.\n\n C.\n Die Kostenentscheidung beruht auf § 34a Abs. 2 BVerfGG. 40\n\n Limbach Kirchhof\n\n Winter Sommer Jentsch\n\n Hassemer Broß\n\n\n\n\n 11/12\n\nBundesverfassungsgericht, Beschluss des Zweiten Senats vom 30. September 1998\n- 2 BvR 1818/91\n\nZitiervorschlag BVerfG, Beschluss des Zweiten Senats vom 30. September 1998 -\n 2 BvR 1818/91 - Rn. (1 - 40), http://www.bverfg.de/e/\n rs19980930_2bvr181891.html\n\nECLI ECLI:DE:BVerfG:1998:rs19980930.2bvr181891\n\n\n\n\n 12/12\n","source":null,"source_url":null,"url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/bverfg/1998-09-30/2-bvr-1818-91","cited_norms":[{"jurabk":"EStG","ref":"§ 22","ref_norm":"22","n":25},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 11","ref_norm":"11","n":6},{"jurabk":"GG","ref":"Art 3","ref_norm":"3","n":4},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 2","ref_norm":"2","n":4},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 15","ref_norm":"15","n":4},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 41","ref_norm":"41","n":4},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 15a","ref_norm":"15a","n":3},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 10d","ref_norm":"10d","n":3},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 2a","ref_norm":"2a","n":2},{"jurabk":"GG","ref":"Art 14","ref_norm":"14","n":2},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 21","ref_norm":"21","n":2},{"jurabk":"BVerfGG","ref":"§ 34a","ref_norm":"34a","n":1},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 23","ref_norm":"23","n":1},{"jurabk":"EStG","ref":"§ 13","ref_norm":"13","n":1}],"authoritative_source":null,"attribution":null,"source_info":{"name":"nu:legal Deutsches Recht","operator":"Nulegal GmbH","terms":"https://recht.nulegal.eu/nutzungsbedingungen","attribution":"Source: nu:legal – recht.nulegal.eu","license_url":"https://recht.nulegal.eu/license","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/bverfg/1998-09-30/2-bvr-1818-91","retrieved":"2026-07-10 10:43:05.157598+00:00"},"card":{"id":"bverfg/1998-09-30/2-bvr-1818-91","court":"BVerfG","court_id":"bverfg","court_as_stated":"BVerfG","panel":"Zweiter Senat","date":"1998-09-30","dockets":["2 BvR 1818/91"],"decision_type":"Beschluss","ecli":"ECLI:DE:BVerfG:1998:rs19980930.2bvr181891","ids":{"ecli":"ECLI:DE:BVerfG:1998:rs19980930.2bvr181891"},"cite_as":"BVerfG, Beschluss vom 30.09.1998 – 2 BvR 1818/91","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/bverfg/1998-09-30/2-bvr-1818-91","headnotes":[{"kind":"leitsatz","author":"gericht","text":"Der völlige Ausschluß der Verlustverrechnung bei laufenden Einkünften aus der\nVermietung beweglicher Gegenstände nach § 22 Abs. 3 Satz 3 EStG verstößt gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 Abs. 1 GG.\n\n 1/12","basis":"source_field","source":null}],"leitsatz_status":"from_court","tenor":{"text":"2/12\n\n 1. § 22 Nummer 3 Satz 3 Einkommensteuergesetz in den seit den Veranlagungszeiträumen 1984 geltenden Fassungen ist, soweit er sich auf laufende\n Einkünfte aus der Vermietung beweglicher Gegenstände bezieht, mit Artikel 3\n Absatz 1 des Grundgesetzes unvereinbar und nichtig.\n 2. Der Einkommensteuerbescheid des Finanzamtes Oldenburg in Holstein vom\n 6. Juni 1986 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 5. März 1987,\n das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 28. Juni 1989 - IV\n 285/87 - und der Beschluß des Bundesfinanzhofs vom 2. Oktober 1991 - X R\n 63/89 - verletzen die Beschwerdeführer in ihrem Grundrecht aus Artikel 3 Absatz 1 des Grundgesetzes. Der Beschluß des Bundesfinanzhofs wird aufgehoben.\n 3. Die Sache wird an den Bundesfinanzhof zurückverwiesen.\n 4. 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