{"status":"available","doknr":"CEBGHSTR-BGH_Strafsenat-5_NA_1997-08-05_5_StR_210_97_NA_NA_NA","ecli":null,"court":"BGH","senate":"5. Strafsenat","decided":"1997-08-05","aktenzeichen":"5 StR 210/97","doktyp":"Urteil","leitsatz":null,"text_plain":"BUNDESGERICHTSHOF\n\nIM NAMEN DES VOLKES\n- 5 StR 210/97 -\n\nURTEIL\n\nwegen Steuerhinterziehung\n\nDer 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom\n\n5. August 1997, an der teilgenommen haben:\n\nVorsitzender Richter Laufhütte,\n\nRichterin Harms,\n\nRichter Häger,\n\nRichter Basdorf,\n\nRichter Dr. Wahl\n\nals beisitzende Richter,\n\nBundesanwalt\n\nals Vertreter der Bundesanwaltschaft,\n\nRechtsanwalt S\n\nals Verteidiger des Angeklagten J B ,\n\nRechtsanwalt Professor Dr.H und\n\nSteuerberater G\n\nals Verteidiger des AngeklagenF B ,\n\nJustizangestellte\n\nals Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,\n\nfür Recht erkannt:\n\nAuf die Revisionen der Staatsanwaltschaft wird das Urteil des Landgerichts\nDüsseldorf vom 2. Juli 1996 mit den Feststellungen aufgehoben, soweit die\n\nAngeklagenF B und) B freigesprochen worden sind.\n\nIm Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten der Revisionen, an das Landgericht Bo-\n\nchum zurückverwiesen.\n\n- Von Rechts wegen -\n\nGründe\n\nDas Langericht hat den Angeklagten J B wegen Beihilfe zum Betrug in drei Fällen und wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung in einundzwanzig Fällen zu einer Gesamtgeldstrafe verurteilt; im übrigen hat es diesen Angeklagten ebenso wie den MitangeklagenF B vom Vorwurf der\nmehrfachen Steuerhinterziehung in den Jahren 1983 bis 1990 im Zusammenhang mit der Firma J GmbH & Co KG freigesprochen. Den Angeklagten J B hat es darüber hinaus vom Vorwurf der Beihilfe zur\nSteuerhinterziehung und zum Subventionsbetrug in mehreren Fällen freige-\n\nsprochen.\n\nMit ihren auf die Sachrüge gestützten Revisionen beanstandet die Staats-\n\nanwaltschaft jeweils die Freisprechung der beiden Angeklagten. Die vom\n\nGeneralbundesanwalt vertretenen Rechtsmittel haben Erfolg.\n\n1.\n\nDas angefochtene Urteil genügt in sachlich-rechtlicher Hinsicht nicht den\nAnforderungen, die nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs an ein freisprechendes Urteil zu stellen sind (vgl. nur BGHR StPO\n8 267 Abs. 5 Freispruch 2, 3, 7); es ermöglicht keine revisionsrechtliche\nNachprüfung, ob der Freispruch jeweils auf einer bedenkenfreien Tatsachengrundlage und aufgrund rechtlich einwandfreier Erwägungen des\n\nTatrichters erfolgt ist.\n\n8 267 Abs. 5 Satz 1 StPO bestimmt, daß die Urteilsgründe ergeben müssen, ob ein Freispruch aus tatsächlichen oder rechtlichen Gründen erfolgt. Im Anschluß an die Darlegung, welcher Anklagevorwurf dem einzelnen Angeklagten gemacht wird, die insbesondere bei mehreren Angeklagten unerläßlich erscheint, damit das Urteil aus sich heraus verständlich wird (vgl. BGHSt 37, 21, 22; Kleinknecht/Meyer-Goßner, StPO\n43. Aufl. § 267 Rdn. 33), ist der vom Tatrichter festgestellte Sachverhalt\nmitzuteilen. Dieser Sachverhalt ist anschließend im Rahmen der Beweiswürdigung im wesentlichen so abzuhandeln, daß deutlich wird, auf\nwelcher gedanklichen Grundlage der dem Angeklagten vorgeworfene —\nstrafbare - Sachverhalt nicht erwiesen ist, falls ein Freispruch aus tatsächlichen Gründen erfolgt. Ist der dem Angeklagten vorgeworfene\nSachverhalt erwiesen, so müssen die Urteilsgründe die rechtlichen Erwägungen erkennen lassen, warum das festgestellte Verhalten nicht\nstrafbar ist, weil anderenfalls nicht erkennbar wird, welcher Grund die\n\nFreisprechung trägt (vgl. zum Ganzen: Kroschel/Meyer-Goßner, Die Ur-\n\nteile in Strafsachen, 26. Aufl., S. 208 ff.; G. Schäfer, Die Praxis des Strafverfahrens, 5. Aufl., S. 764 ff.).\n\n. Dem Gesamtzusammenhang der Urteilsgründe ist insoweit lediglich zu\nentnehmen, daß beiden Angeklagten die Hinterziehung von Gewerbeund Einkommensteuer im Zusammenhang mit der Firma J -\nGmbH & Co KG in den Jahren 1983 bis 1989 vorgeworfen wird, ohne\ndaß erkennbar wird, welches steuerlich erhebliche tatsächliche Verhalten\nim Rahmen der jeweiligen Abgabenart zu einer Steuerverkürzung geführt\nhaben soll und in welchem der Besteuerungszeiträume dies jeweils er-\n\nfolgt sein soll.\n\na) Es fehlt bereits an klaren und eindeutigen Feststellungen zu den\nrechtlichen Verhältnissen der Gesellschaft und der an ihr beteiligten\nGesellschafter sowie zu deren jeweiligen steuerlichen Verantwortlichkeiten. Das Landgericht führt in diesem Zusammenhang (UA S. 8)\naus, der Angeklagte F B sei “alleiniger Gesellschafter” der\nFirma J GmbH & Co KG gewesen. Er sei “stiller Gesellschafter”\ngewesen, nach außen sei J B aufgetreten. Seit November 1980 “halte”F B 74 Prozent und J B 26 Prozent\nder Anteile, wobei letzterer die Anteile vonF B treuhänderisch\ngehalten habe. Bis 1981 sei J B alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer gewesen, danach sei auch F B Ge-\n\nschäftsführer gewesen.\n\nWelche gesellschaftsrechtlichen Verträge dem zugrunde lagen und\nwelche steuerrechtlichen Folgen sich aus den getroffenen Vereinbarungen und den von den Beteiligten tatsächlich durchgeführten Gestaltungen ergeben, ist diesen Ausführungen nicht zu entnehmen. Sie\nlassen allerdings erkennen, daß sich der Tatrichter nicht mit den\n\nrechtlichen Zusammenhängen zwischen der gesellschaftsrechtlichen\n\nGestaltung und den steuerrechtlichen Folgen auseinander gesetzt\nund infolgedessen bereits die zur steuerrechtlichen Beurteilung erfor-\n\nderlichen tatsächlichen Verhältnisse nicht ausreichend geklärt hat.\n\nDementsprechend fehlt es in der Folge auch an Feststellungen, welcher der beiden Angeklagten als Geschäftsführer der Komplementärin, der Firma J GmbH, für die Kommanditgesellschaft in den betreffenden Jahren von 1983 bis 1989 für die steuerlichen Angelegenheiten verantwortlich war (vgl. BGH wistra 1990, 1997), welche Steuererklärungen abgegeben worden sind, inwieweit diese nach dem Anklagevorwurf unzutreffend gewesen sein sollen, welche Steuerbescheide daraufhin ergangen und welche Feststellungen insoweit in\nder Hauptverhandlung getroffen worden sind; entsprechender Feststellungen bedurfte es auch für den Fall, daß die Abgabe von Steuererklärungen für die Kommanditgesellschaft unterlassen worden sein\nsollte. Sodann hätten diese Feststellungen im Rahmen der Beweiswürdigung erörtert und rechtlich bewertet werden müssen, wenn\nnachvollziehbar sein soll, weshalb keine Steuerhinterziehung vorliegt\noder weshalb die beiden Angeklagten dafür — gegebenenfalls - nicht\n\nverantwortlich zu machen waren.\n\nWenn das Landgericht in diesem Zusammenhang u. a. ausführt, die\nAnklagelegeF B _ “Gewerbesteuerhinterziehung in Tateinheit mit\nEinkommensteuerhinterziehung zum Vorteil der J in den Jahren 1986 bis 1989” zur Last sowie “persönliche Einkommensteuerhinterziehung in den Jahren 1983 bis 1989”, so läßt auch dies erkennen, daß der Tatrichter sich nicht mit den steuerrechtlichen Zusammenhängen im Rahmen der Blankettvorschrift des § 370 Abs. 1 AO\nauseinandergesetzt hat. Zwar ist die Kommanditgesellschaft im Sinne\n\nvon 833 AO steuerpflichtig und hinsichtlich der Gewerbesteuer\n\nrechtsfähig, so daß insoweit zu ihren Gunsten Steuern hinterzogen\nwerden können. Dies gilt nicht hinsichtlich der Einkommensteuer, für\ndie nach § 1 EStG die Gesellschafter als natürliche Personen steuerpflichtig sind. Es hätte daher im Einzelnen der Darlegung bedurft,\n\nwelche Er-\n\nklärungen zur einheitlichen und gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen nach §§ 179, 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a AO\nabgegeben worden und welche Feststellungsbescheide sodann ergangen sind oder welche Erklärungen nach dem Anklagevorwurf hätten abgegeben werden müssen. Im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung für die Kommanditgesellschaft hätte sodann\ngeklärt werden müssen, welchem der beteiligten Gesellschafter welche Gewinne und Verluste zuzurechnen sind und welche Folgen für\neine mögliche Steuerverkürzung hinsichtlich der Einkommensteuer\nder jeweiligen Gesellschafter infolge der Bindungswirkung für die Fol-\n\ngebescheide nach § 182 AO sich daraus ergeben.\n\nDas angefochtene Urteil läßt insoweit nicht einmal erkennen, wessen\nEinkommensteuern 1983 bis 1989 (J B ), beziehungsweise\n1986 bis 1989 (F B ) im Rahmen der Firma J GmbH &\nCo KG hinterzogen worden sein sollen. In diesem Zusammenhang\nhätte es zudem der Erörterung bedurft, auf welcher Rechtsgrundlage\ndem AngeklagenF B “als Gesellschafter” ein “Gewinnanteil von\n10.000,- DM monatlich” ausgekehrt wurde (UA S. 10), ob diese Zahlungen im Rahmen der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen\nFeststellung der Einkünfte erklärt wurden, inwieweit für den AngeklagenF DB ,der nach den Feststellungen seinen Wohnsitz im\naußereuropäischen Ausland hatte, daraus eine Steuerpflicht im Sinne\nvon § 1 EStG erwächachsen ist und ob er seinen daraus möglicher-\n\nweise folgenden steuerlichen Verpflichtungen nachgekommen ist.\n\nb)\n\nDarüber hinaus sind auch die im Rahmen der Beweiswürdigung in\ndiesem Zusammenhang wiedergegebenen Erwägungen des Tatrichters zu den Verantwortlichkeiten in der Firma J GmbH & Co KG\nrechtlich bedenklich. Das Landgericht führt dazu aus, “die Zeugen\nBr und L , die die Betriebsprüfung der Firma J leiteten\nund durchführen”, hätten “aus ihren Prüfungsergebnissen Schlußfolgerungen gezogen, die Eingang in die Anklage gefunden haben. Sie\nbetonten, daß ihre Schlußfolgerungen nicht auf strafrechtlichen\nGrundsätzen, sondern auf steuerrechtlichen Grundsätzen beruhe. Die\nSchlußfolgerungen dieser Zeugen reichen nicht aus, die Einlassung\ndes Angeklagten F B zu widerlegen. Sie kommen zu Schlußfol-\n\ngerungen, die nicht strafrechtlich verwertbar sind.”\n\nEine solche Beweiswürdigung läßt nicht einmal ansatzweise erkennen, mit welchen Umständen sich der Tatrichter auseinandergesetzt\nhat. Selbst wenn man im Rahmen eines freisprechenden Urteils nach\n8 267 Abs. 5 StPO eine lückenlose Erörterung aller Umstände, die zur\nÜberzeugungsbildung beigetragen haben, nicht für erforderlich halten\nmag (vgl. Kleinknecht/Meyer-Goßner, StPO, 43. Aufl., 8 267 Rdn. 33),\nso müssen doch die tragenden Aussageinhalte mitgeteilt werden,\nwenn der Tatrichter auf bestimmte - die Anklage stützende - Zeugenaussagen hinweist, aber diese sodann für nicht ausreichend erachtet,\n\ndie Einlassung der Angeklagten zu widerlegen.\n\n10\n\nOhne Mitteilung der zugrundeliegenden Aussageinhalte und Erwägungen ist auch nicht nachprüfbar, ob der Tatrichter selbst von einem\nzutreffenden Verständnis der Blankettvorschrift des 8 370 Abs. 1 AO\nausgegangen ist. Diese wird materiellrechtlich ausgefüllt durch die im\nEinzelfall anzuwendenden steuerrechtlichen Vorschriften, aus denen\nsich ergibt, welches steuerlich erhebliche Verhalten im Rahmen der\njeweiligen Abgabenart zu einer Steuerverkürzung geführt hat. Die\nRechtsanwendung ist Sache des Gerichts, insoweit kann es nicht auf\ndie Beurteilung der Zeugen ankommen. Indessen können diese anläßlich der Betriebsprüfung steuerlich erheblich Ermittlungen tatsächlicher Art durchgeführt haben, die für die Frage, ob und möglicherweise in welcher Höhe Steuern hinterzogen worden sind, durchaus von\nBedeutung sein können. Solche Erkenntnisse - insbesondere wenn\nsie die Anklage stützten - hätten sodann aber mitgeteilt werden müs-\n\nsen.\n\nSelbst wenn sich die Ausführungen des Landgerichts auf formale\nNachweisanforderungen des Steuerrechts und daraus gezogene\nSchlußfolgerungen der Zeugen beziehen sollten, sind sie nicht frei\nvon Bedenken. Der Tatrichter hat sich stets im Rahmen seiner freien\nBeweiswüdigung nach § 261 StPO eine Überzeugung zu bilden; er\nkann sich nicht den steuerlichen Beweislastregeln anschließen. Indessen darf er indiziell Umstände heranziehen, wie sie nach den Beweislastregeln der Abgabenordnung zur Versagung steuerrechtlicher\nVorteile führen würden (zum Beispiel 88 160 Abs. 1, 90 Abs. 2 AO).\nAuch darf er auf die im Steuerrecht üblichen Schätzungsmethoden\n\nzur Feststellung der Besteuerungsgrundlagen zurückgreifen (BGH wi-\n\n1.\n\n11\n\nstra 1995, 67 m.N.; vgl. auch Joecks in Franzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht, 4. Aufl., § 370 Rdn. 55 ff.).\n\nc) Auch soweit dem Gesamtzusammenhang der Urteilsgründe zu\nent-nehmen ist, daß den Angeklagten zur Last gelegt worden ist,\ndurch fingierte Betriebsausgaben und Scheinrechnungen, die auf\nBlankorechnungen französischer und italienischer Lieferanten gefertigt und in die Buchführung der Firma J GmbH & Co KG eingestellt\nwurden, den Gewinn in den Jahren 1983 bis 1986, 1988 und 1989\nzum Zweck der Steuerverkürzung gemindert zu haben, hält die Beweiswürdigung einer rechtlichen Nachprüfung nicht stand. Zu Recht\nweist der Generalbundesanwalt darauf hin, daß nach den bisherigen\nFeststellungen nicht ersichtlich ist, warum die Erkenntnisse der\nZeugen L\n\nund Br zu Bekundungen der italienischen und französischen\nLieferanten “wegen des Gebots der Unmittelbarkeit der Beweisaufnahme nicht in die Hauptverhandlung eingeführt werden” konnten\n(UA S. 32) und was es mit diesen “Bekundungen” überhaupt auf sich\nhat.\n\nDer Angeklagte F B ist ferner vom Vorwurf der Körperschaft- und\nGewerbesteuerhinterziehung 1987 bis 1990 in seiner Eigenschaft als\nfaktischer Alleingesellschafter und Geschäftsführer der Firma |\nGmbH (UA S. 12 bis 14, 27, 30, 33, 35) freigesprochen worden. Auch insoweit reichen die getroffenen Feststellungen und die Beweiswürdigung\nfür eine revisionsgerichtliche Nachprüfung nicht aus. Die über das Urteil\nverstreute Sachdarstellung läßt nicht erkennen, auf welcher Tatsachengrundlage die rechtliche Beurteilung erfolgt ist. Sollte die im Inland bei\nder FrmaJ GmbH & Co KG ansässige GmbH unter dem beherrschen-\n\nden Einfluß des Angeklagten F B eine vermittelnde Position zwi-\n\n12\n\nschen der Firma A (Pty) Ltd., Südafrika, und\nden italienischen und französischen Lieferanten von Maschinen eingenommen haben, so könnte eine Betriebstätte im Sinne von § 12 AO gegeben sein, von der aus die GmbH gewerblich tätig geworden wäre. Da-\n\nfür spricht\n\nauch die Einrichtung von zwei Geschäftskonten in Düsseldorf, über die\noffenbar der Zahlungsverkehr abgewickelt wurde. Daß die GmbH, vertreten durch den AngeklagenF B ,nach den bisherigen Feststellungen keine Vermittlungsgebühren oder andere Kosten gegenüber der\nsüdafrikanischen Firma des F B in Rechnung stellte (UA S. 33),\nspricht nicht gegen die Annahme einer gewerblichen Tätigkeit der Firma |\nGmbH. Denn insoweit kommt es im Verhältnis zwischen dem geschäftsführenden beherrschenden (Allein-) Gesellschafter und seiner GmbH auf\ndie im Geschäftsverkehr üblichen Sorgfaltspflichten eines ordentlichen\nKaufmanns an; ein solcher hätte für die Einschaltung der GmbH eine\nRechnung erstellt. Ob insoweit eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt, hat das Landgericht nicht geprüft. Inwieweit sich aus der Einschaltung der GmbH eine Gewerbesteuer- und Körperschaftsteuerpflicht er-\n\ngibt, bedarf erneuter Prüfung.\n\n. Soweit der Angeklagte J B schließlich vom Vorwurf der Beihilfe zur Steuerhinterziehung der Zeugen H und R in den\nJahren 1983 und 1984 freigesprochen worden ist, weil “das Verfahrenshindernis der absoluten Verjährung” vorliegt, beanstandet der Generalbundesanwalt zu Recht, daß die tatsächlichen Voraussetzungen des behaupteten Verfahrenshindernisses, das zur Einstellung des Verfahrens\nnach § 260 Abs. 3 StPO führen müßte, nicht hinreichend festgestellt sind\n(vgl. auch BGH, Urteil vom 21. Juni 1995 — 2 StR 758/94 -; BGH, Urteil\nvom 10. Januar 1990 — 3 StR 460/89; BGH, Beschluß vom 16. Dezember 1988 — 2 StR 595/88 -). Dasselbe gilt auch für den Freispruch vom\n\n13\n\nVorwurf der “Beihilfe zum Subventionsbetrug in den Jahren 1983, 1984\nund 1985” (UA S. 41).\n\nVorsorglich weist der Senat auf die lange Verfahrensdauer hin. Für den\nFall eines Schuldspruchs wird auf die Spruchpraxis des Bundesverfassungsgerichts verwiesen (vgl. BverfG, Beschluß vom 7. März 1997\n\n- 2 BvR 2173/96 — unter Hinweis auf BverfG NJW 1984, 967; NJW 1992,\n2472; NJW 1993, 3254; NJW 1995, 1277 jeweils unter Bezugnahme auf\nEGMR EuGRZ 1983, 378; dazu BGH StV 1997, 408).\n\nLaufhütte Harms Häger\n\nBasdorf Wahl","source":"ce-bgh-str","source_url":"https://doi.org/10.5281/zenodo.4540377","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/bgh/1997-08-05/5-str-210-97","cited_norms":[{"jurabk":"EStG","ref":"§ 1","ref_norm":"1","n":2},{"jurabk":"StPO","ref":"§ 260","ref_norm":"260","n":1},{"jurabk":"StPO","ref":"§ 261","ref_norm":"261","n":1},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 12","ref_norm":"12","n":1},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 182","ref_norm":"182","n":1},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 370","ref_norm":"370","n":1}],"authoritative_source":"https://doi.org/10.5281/zenodo.4540377","attribution":{"source":"Bundesgerichtshof","source_url":"https://doi.org/10.5281/zenodo.4540377","license":"Creative Commons Zero (CC0 1.0)","license_url":"https://creativecommons.org/publicdomain/zero/1.0/","notice":"Amtliche Entscheidung des Bundesgerichtshofs (§ 5 UrhG). 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