{"status":"available","doknr":"CEBGHSTR-BGH_Strafsenat-5_NA_1991-05-23_5_StR_9_91_NA_NA_NA","ecli":null,"court":"BGH","senate":"5. Strafsenat","decided":"1991-05-23","aktenzeichen":"5 StR 9/91","doktyp":"Beschluss","leitsatz":null,"text_plain":"08\n\nBUNDESGERICHTSHOF\n\nBESCHLUSS\n\n5 StR 9/91\n\nin der Strafsache\ngegen\n\n1. Hans Eberhard KB aus vo.\ngeboren om EEE :>25 ir rup.\n\n2. Anton Josef Herbert P EB aus Cu\ngeboren am EB 1939 in zu.\n\n3. Ume Bernd c EEE aus vun\ngeboren am CD 1945 in ven.\n\nwegen versuchter Steuerhinterziehung u.a.\n\n28\n\nDer 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat nach Anhörung\ndes Generalbundesanwalts am 23. Mai 1991 gemäß S 349\nAbs. 4 StPO einstimmig beschlossen:\n\nAuf die Revisionen der Angeklagten wird das Urteil des\nLandgerichts Koblenz vom 22. Mai 1990 mit den Feststellungen aufgehoben, soweit die Angeklagten verurteilt\nworden sind.\n\nIm Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung, auch über die Kosten der\nRechtsmittel, an eine andere Strafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.\n\nGründe\n\nDas Landgericht hat die Angeklagten KB und a] wegen\nversuchter Steuerhinterziehung (Einzelfreiheitsstrafe jeweils\nsechs Monate) unter Einbeziehung jeweils einer weiteren Freiheitsstrafe zu Gesamtfreiheitsstrafen von zwei Jahren und\nacht Monaten (KB und zwei Jahren und vier Monaten (PB)\nverurteilt. Im übrigen hat es die Angeklagten KB und ren\nfreigesprochen. Den Angeklagten GB hat es wegen Beihilfe\nzur versuchten Steuerhinterziehung zu einer Geldstrafe von\n120 Tagessätzen zu je 250 DM verurteilt. Die Rechtsmittel der\nAngeklagten haben Erfolg.\n\n124\n\nI.\n\nDie Angeklagten sowie der Zeuge ZB finanzierten seit dem\nJahre 1977 u.a. Leasing-Projekte mit Hilfe \"geschlossener Immobilienfonds\". Bei diesen zeichneten Kapitalanleger Kommanditanteile einer Kommanditgesellschaft, die mit einem Geflecht von Verträgen über Erwerb, Bebauung und Vermietung von\nGrundstücken für eine steuerlich optimale Gestaltung sorgte\n(UA S. 8). Die Angeklagten und der Zeuge ZUEB konzipierten\ndas Geschäft so, daß sie über von ihnen beherrschte Firmen\nbezahlte Dienstleistungen für die Immobilienfonds erbringen\nließen. Die erheblichen Gewinne schöpften die Angeklagten und\nZB als \"partiarische Darlehenszinsen\" ab.\n\nBei einem partiarischen Darlehen besteht die Gegenleistung\nfür die Überlassung des Kapitals nicht in einem festen Zins,\nsondern in einem Anteil an dem vom Darlehensnehmer mit Hilfe\nder Darlehenssumme erwirtschafteten Gewinn. Solche Darlehen\nhatten die Angeklagten nicht den Dienstleistungsgesellschaften, sondern jeweils anderen Gesellschaften gegeben, die mit\nHilfe des ihnen darlehensweise überlassenen Kapitals die Geschäftsamteile der Dienstleistungsunternehmen erwarben.\n\nDer Gewinn der mit dem Darlehen erworbenen Gesellschaft floß\nden Angeklagten im Verhältnis ihrer prozentualen Beteiligung\nan der jeweiligen Darlehenssumme zu. Im einzelnen handelte es\nsich um folgende Gesellschaften: Die Geschäftsamteile der\nFirma GE + wu -escHEEEmmEEED > \\ GE TH\n\n(SG + W) waren von der Firma Alp \"EEEREED- \"GE\nEEE no: (AAT) mit Darlehen erworben worden, die von\nKGB. PB ZEEEEB und von Brigitte CB. der Ehefrau\ndes Angeklagten GB. seseben worden waren, wobei Einigkeit bestand, daß letzterer Anteil dem Angeklagten CB\n\nzuzurechnen sei. Die Geschäftsamteile der AAT waren von der\nSchweizer Firma SED S.}. mit Hilfe von Darlehen gekauft\n\nworden, die allein von KW. PB und zu stammten. Die\nFirma AAT besaß ihrerseits die Geschäftsamteile der Gesell-\n\nSchaft für u VE unG Vor m (vv; ;\n\ndie Firma VVV hatte wiederum zwei Drittel der Geschäftsamteile der Firma CB - una Ve mbH\n(6VG) mit Hilfe von Darlehen der Angeklagten XD und Pan\nund des Zeugen ZW erworben.\n\nDer Angeklagte GB war danach nur am Gewinn der Firma\n\nG + W beteiligt, während die Gewinne aus den Geschäften mit\nden Immobilienfonds auch bei AAT, VVV und GvG anfielen. Eine\nwirtschaftliche Beteiligung des Angeklagten CE an diesen\nGesellschaften lehnten die anderen ab. Die Angeklagten Kg\nund GER einigten sich daraufhin im Einvernehmen mit dem\nAngeklagten Pi und dem zeugen zB im Herbst 1979 aahin, daß CB im verhältnis seiner Beteiligung an G + W am\nGewinn der anderen Firmen aus den Verträgen mit den Fondsgesellschaften dadurch beteiligt werden sollte, daß er in dieser Höhe Rechnungen über Beratungsleistungen stellte. Alle\nBeteiligten gingen davon aus, daß die von den Angeklagten abgeschöpften Zinsen aus partiarischen Darlehen dem Gewerbeertrag des betreffenden Unternehmens zuzurechnen seien, während\ndie Rechnungsbeträge für Beratungsleistungen als betrieblicher Aufwand in die Buchhaltung einfließen und zu einer niedrigeren Festsetzung der Ertragssteuern führen würden. Die Angeklagten KB und FB wollten diese Minderung der Gewerbesteuern, CB fand sich damit ab.\n\nEntsprechend der Vereinbarung errechneten die Angeklagten in\nden Folgejahren nach Ablauf des jeweiligen Geschäftsjahres\n\nden anteiligen Gewinn des Angeklagten CB und wiesen\ndiesen Betrag in rückdatierten Verträgen als Pauschalhonorar\n\n(Ze\n\nfür tatsächlich nicht erbrachte Beratungsleistungen aus. Für\ndas Jahr 1979 wurde der Vertrag zwischen GB und der Aar\ngeschlossen, für 1980 und 1981 mit der VVV. GW erhieit\nauf diese Weise 317.000 DM (1979), 750.000 DM (1980) und\n300.000 DM (1981). Auf diese Beträge wären bei Gewerbesteuerpflichtigkeit 47.982,47 DM (1979), 107.036,74 DM (1980) und\n42.986,19 DM (1981) Gewerbesteuern (insgesamt 197.915,40 DM)\n\nzu zahlen gewesen.\n\nDas Landgericht geht abweichend von den Annahmen der Angeklagten davon aus, daß Zinsen aus partiarischen Darlehen keine Zinsen aus Dauerschuldverhältnissen und daher nicht dem\nGewerbeertrag nach 5 8 Nr. 1 GewStG zuzurechnen seien, so daß\ndie unrichtigen Angaben letztlich keine Steuerverkürzung bewirkt hätten. Es hat deshalb die Angeklagten KB und FB\nnicht wegen vollendeter, sondern nur wegen versuchter Steuerverkürzung bestraft, den Angeklagten GEBE wesen Beihilfe\ndazu. Die jeweiligen Gewerbesteuererklärungen gingen am\n\n6. November 1980, 12. Mai 1982 und 15. Mai 1983 beim Finanz-\n\namt BB ein.\n\nII.\n\nl. Die Revision des Angeklagten GW hat schon mit der Rüge, das Landgericht habe die Hauptverhandlung teilweise in\nseiner und seines Verteidigers Abwesenheit durchgeführt, Er-\n\nfolg (S 338 Nr. 5 StPpo).\n\nDie Strafkammer hat am 12. Februar 1990 mehrere Zeugen, darunter Frau KGB 1, vernommen. Für die weitere Vernehmung der Zeugin über den nur die Mitangeklagten betreffenden\nFall \"COlr1atz\" beurlaubte die Strafkammer den Angeklagten\nGEM und seinen Verteidiger gemäß § 231 c StPO. In ihrer\nAbwesenheit wurde \"allseits\" auf die Vereidigung der Zeugin\n\n68\n\n68\n\nverzichtet, und es erging der Beschluß, daß die Zeugin gemäß\n8 61 Nr. 5 StPO unvereidigt bleibe. Sie wurde sodann \"im allseitigen Einverständnis\" entlassen. Dieses Verfahren war fehlerhaft.\n\nDie Verhandlung über die Vereidigung und Entlassung der Zeugin durfte nicht in Abwesenheit des Angeklagten CE und\nseines Verteidigers stattfinden. Die Zeugin war auch zu dem\nVorwurf der Steuerhinterziehung vernommen worden, der den Angeklägten CB betraf. Auf diesen Teil ihrer Aussage bezog\nsich der Beschluß nach § 231 c StPO nicht. Die vorübergehende\nAbwesenheit des Angeklagten CuBEB und seines Verteidigers\nbetraf einen wesentlichen Teil der Hauptverhandlung. Hierzu\ngehört nach ständiger Rechtsprechung auch die Verhandlung\nüber die Vereidigung eines Zeugen und dessen Entlassung (vgl.\nBGH NStZ 1981, 449; StV 1988, 370; Beschluß vom 20.3.1991\n\n- 2 StR 624/90 -). Der Rechtsfehler führt zur Aufhebung des\n\nUrteils gegen den Angeklagten C-\n\n2. Die Revisionen der Angeklagten KBund Pb napen mit\nder Sachrüge Erfolg.\n\na) Das Landgericht geht davon aus, daß das Vorgehen der Angeklagten auf einem einheitlichen, im Herbst 1979 gefaßten Entschluß beruhte. Sie hätten, so hat der Tatrichter ausgeführt,\nkünftig stets auf gleiche Weise die Gewinnausschüttungen an\nden Angeklagten CB als betrieblichen Aufwand für Beratungskosten verschleiern und dadurch Steuern verkürzen wollen. Entsprechend hätten sie in den folgenden Jahren gehandelt.\n\nb) Ein solch allgemeiner Entschluß, künftig eine Reihe\ngleichartiger Straftaten zu begehen, reicht für die Annahme\neines Gesamtvorsatzes, ohne den Fortsetzungszusammenhang\nrechtlich ausscheidet, nicht aus:\n\nGesamtvorsatz liegt nur vor, wenn er sämtliche Teile der geplanten Handlungsreihe in den wesentlichen Grundzügen ihrer\nkünftigen Gestaltung umfaßt; er muß den späteren Ablauf zwar\nnicht in allen Einzelheiten, aber mindestens insoweit vorweg\nbegreifen, als das zu verletzende Rechtsgut und sein Träger,\nferner Ort, Zeit und ungefähre Begehungsart in Betracht kommen (BGHSt 37, 45, 47; BGHR StGB vor § 1/fortgesetzte Handlung Gesamtvorsatz 10, 13, 19, 20; vgl. auch BGHR StGB vor\n\n§ 1/fortgesetzte Handlung Gesamtvorsatz, erweiterter 8).\n\nDas Vorliegen dieser Voraussetzung ist den Feststellungen\nnicht zu entnehmen. Diese ergeben nur, daß sich die Angeklagten vorgenommen haben, bei bestimmten, regelmäßig wiederkehrenden Terminen, nämlich bei Abgabe der Gewerbesteuererklärungen, steuerlich unrichtige Angaben zu machen, über deren\nAusgestaltung sie beim Eintritt der Termine entscheiden wollten. Ein solcher allgemeiner Entschluß, künftig Straftaten zu\nbegehen, begründet keinen Gesamtvorsatz oder dessen Ergänzung\noder Modifikation (BGHSt 37, 45, 47 £.).\n\nDafür, daß die Angeklagten nur einen allgemeinen Entschluß,\nSteuern zu hinterziehen, gefaßt haben, sprechen nicht nur die\nzeitlichen Intervalle von ca. 18 Monaten und 10 Monaten, die\nzwischen den hier infrage stehenden Gewerbesteuererklärungen\n. lagen. Die Angeklagten haben zwischenzeitlich ihr Vorgehen\ngeändert, indem sie zuerst Beratungsverträge für AAT und dann\nfür die VVV fingierten und diese jeweils den Gegebenheiten\nanpaßten. Der stark differierende Gewinnanteil des Angeklagten CR zuischen 300.000 DM und 750.000 DM für die Jahre\n1979 bis 1981 und der Umstand, daß 1982 nur ein Gewinnanteil\n\n68\n\n68\n\nin Höhe von 5.762,51 DM entstand, belegen, daß die Angeklagten nicht in der Lage waren, die Entwicklung des Gewinns und\ndie Hinterziehungsmöglichkeit über Jahre hinweg zu überblikken, und deshalb nur einen allgemein, jeweils bei Abgabe der\nGewerbesteuererklärungen konkretisierten Entschluß gefaßt ha-\n\nben.\n\nc) Die unzutreffende Annahmne einer fortgesetzten Handlung\nkann die Angeklagten beschweren. Sofern ihr Verhalten als\nFolge selbständiger Taten zu werten war, könnte die erste\nHandlung möglicherweise wegen Verjährung nicht mehr verfolgt\n\nwerden.\n\naa) Die erste die Verjährung unterbrechende Handlung lag in\nder Einleitung des Ermittlungsverfahrens durch die Staatsanwaltschaft Koblenz wegen des Anfangsverdachts der Gewerbesteuerhinterziehung in den Jahren 1979 bis 1983 bei der AAT\nund der VVV, die den Angeklagten im Schreiben vom 24. Februar\n1986 bekanntgegeben wurde. Die vorher seit dem 15. Au-\n\ngust 1984 ergangenen richterlichen Durchsuchungsbeschlüsse\nhatten keine Unterbrechungswirkung, weil die Gewerbesteuerhinterziehung zu jenem Zeitpunkt nicht Gegenstand des Verfahrens war. Diesem lag vielmehr der Verdacht der Untreue zum\nNachteil der Firma Du op EB und der Einkommensteuerhinterziehung für das Jahr 1981 aufgrund von Verträgen mit dem früheren Mitbeschuldigten cr zugrunde. Der\nVerfolgungswille des Richters, der die Untersuchungshandlung\nvornimmt, muß sich aber auf die Tat im prozessualen Sinn erstrecken, auch wenn sie in ihren Einzelheiten nicht festzustehen braucht. Im Zweifel ist davon auszugehen, daß sich\nrichterliche Ermittlungshandlungen nur auf die irgendwie erwähnten Taten beziehen (vgl. BGH, Beschlüsse vom 10.9.1982 -\n3 StR 280/82 - und vom 7.1.1983 - 2 StR 649/82 -).\n\nbb) Damit ist der vom Landgericht festgestellte erste Akt der\nGewerbesteuerhinterziehung wegen Ablaufs der Verjährungsfrist\nvon fünf Jahren (S 78 Abs. 3 Nr. 4 StGB in Verbindung mit\n\n§ 370 AO) verjährt, wenn in ihm, wie der Tatrichter annimmt,\nein untauglicher Versuch der Gewerbesteuerhinterziehung liegt\n(BGHR StGB SS 78 a Satz 1 Einkommensteuerhinterziehung 2).\nDies ist allerdings fraglich. Näher liegt die Annahme, daß\ndie Abgabe unrichtiger Gewerbesteuererklärungen zur Vollendung geführt hat:\n\nDie würdigung des Landgerichts, dem Angeklagten GB seien\nmit Hilfe fingierter Beraterverträge Zinsen aus partiarischen\nDarlehen zugewendet worden, die nicht gemäß S 8 Nr. 1 GewStG\nden Einnahmen aus dem Gewerbebetrieb zuzurechnen waren, so\ndaß eine Steuerverkürzung letztlich nicht eingetreten sei,\nwird von den Feststellungen nicht getragen. Der Angeklagte\nCE hat für den Geschäftsbetrieb der AAT und der VVV kein\npartiarisches Darlehen gegeben (UA S. 14). Aber auch die Angeklagten KB und PB sowie der Zeuge ZB konnten den\nGewinn dieser Firmen aus den Fondsgeschäften nicht gewerbesteuerfrei mittels partiarischer Darlehen abschöpfen, denn\nsie hatten ihre partiarischen Darlehen jeweils den Muttergesellschaften zum Ankauf der Geschäftsamteile gegeben und\nnicht den Firmen, die den Gewinn erwirtschafteten\n\n(UA S. 10 ff). Die Gewerbesteuerpflichtigkeit der Zahlungen\nvon Gewinnanteilen für die Gewährung eines partiarischen Darlehens entfällt aber nur bei der Firma, der dieses Darlehen\ngewährt worden ist. Nur diesen Sachverhalt betrifft auch das\nUrteil des Bundesfinanzhofs vom 8. März 1984 (BStBl. Teil II,\n623 ff.), auf das sich das Landgericht beruft.\n\n- 10 -\n\n68\n\n68\n\nDie Verjährung solcher beendeter Akte von Gewerbesteuerhinterziehungen beginnt in dem Augenblick des Erlasses des Gewerbesteuerbescheides durch die zuständige Behörde (BGHR StGB\n§ 78 a Einkommensteuerhinterziehung 1; Kohlmann, Steuerstrafrecht § 370 AO Rdn. 261; vgl. auch BGH, Urteil vom 11.12.1990\n- 5 StR 519/90 -, zur Veröffentlichung bestimmt). Der neue\nTatrichter wird deshalb den Zeitpunkt des Erlasses der Gewerbesteuerbescheide festzustellen haben, um die Frage der Verjährung des möglicherweise ersten Teilaktes der angenommenen\n\nfortgesetzten Handlung zu klären.\nIII.\nFür die neue Hauptverhandlung bemerkt der Senat vorsorglich:\n\n1. Der Einwand der Revisionsführer KB und rip. saß der\nBetrag der Steuerverkürzung vom Landgericht zu hoch angenommen worden sei, da die Körperschafts- bzw. Einkommensteuern\ndurch zutreffende Erklärung der Gewerbesteuern gemindert worden wären, ist nicht zutreffend. Bei wahrheitsgemäßen Angaben\nwäre die Gewerbesteuer hier nicht im Hinblick auf die Einkommen- und Körperschaftssteuern niedriger festgesetzt worden.\nDie Revisionsführer verkennen im übrigen, daß bereits die als\nBetriebsausgaben verbuchten Honorarzahlungen an den Angeklagten CB zu eben derselben Minderung der Körperschaftsund Einkommensteuern geführt haben.\n\n2. An Wahrunterstellungen muß sich der Tatrichter auch dann\nhalten, wenn es sich bei dem Beweisamtrag, aufgrund dessen\nsie erfolgt sind, tatsächlich um einen Beweisermittlungsamtrag gehandelt hat. Bedenklich erscheint insoweit, daß das\nLandgericht auf den Beweisamtrag des Angeklagten KB vom\n\n24\n\n19. Februar 1990 zugesagt hat, es werde davon ausgehen, daß\nder Angeklagte K@B auf die steuerrechtliche Behandlung der\nHonorierung des Angeklagten CB \"mittels quotierter Gewinnbeteiligung\" keinen Einfluß genommen habe. In den Feststellungen geht es nämlich davon aus, daß es der Angeklagte\nK@B gewesen sei, der mit dem Angeklagten CE Sie Absprache über dessen Gewinnbeteiligung mittels Beratungsverträgen\ngetroffen habe, wobei er davon ausgegangen sei, daß dies zu\neiner nicht gerechtfertigten Erhöhung und demzufolge einer\nunrichtigen Festsetzung der Ertragssteuern führen werde (UA\nS. 15, 39). Dies dürfte der Wahrunterstellung widersprechen.\n\n3. Wegen des Umfangs der Gewerbesteuerrückstellung weist der\nSenat auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 12. April 1984,\nBStBl. 1984 Teil II, 554, 557 hin.\n\nLaufhütte Horstkotte Rebitzki\nSchäfer Häger","source":"ce-bgh-str","source_url":"https://doi.org/10.5281/zenodo.4540377","url":"https://recht.nulegal.eu/rechtsprechung/bgh/1991-05-23/5-str-9-91","cited_norms":[{"jurabk":"StPO","ref":"§ 231c","ref_norm":"231c","n":2},{"jurabk":"AO 1977","ref":"§ 370","ref_norm":"370","n":2}],"authoritative_source":"https://doi.org/10.5281/zenodo.4540377","attribution":{"source":"Bundesgerichtshof","source_url":"https://doi.org/10.5281/zenodo.4540377","license":"Creative Commons Zero (CC0 1.0)","license_url":"https://creativecommons.org/publicdomain/zero/1.0/","notice":"Amtliche Entscheidung des Bundesgerichtshofs (§ 5 UrhG). Bereitgestellt über den Datensatz »Entscheidungen des Bundesgerichtshofs in Strafsachen aus dem 20. 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